上市公司審計定價權與獨立性分析
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摘要：在當前股份制經濟下，審計定價權不由企業自身掌握，審計定價標準流于形式，相關監督機構對審計師的約束，使審計獨立性無法得到充分保證，而由證監會擁有定價權則有利于審計獨立性的維護。為完善審計定價制度，本文提出由證監會在征集財務報告各利益相關者心目中的重要性水平上，綜合得出一個統一的重要性水平，而后根據此重要性水平確定審計時間，最后參照合理的小時收費標準進行審計定價。
關鍵詞：審計定價權;審計收費標準;審計獨立性
審計獨立性是審計中的一個關鍵性命題，是審計行業的靈魂。喪失了獨立性，審計人員與被審單位就有可能進行審計合謀。影響審計獨立性的因素很多，如審計委托模式、審計定價、審計任期長短、審計師變更、非審計服務的提供等，審計定價是注冊會計師審計機制的重要組成部分，在審計學術和實務研究中有著重要地位。在我國，中國證監會為加強中國證券市場監管，在2001年修訂的上市公司年度報告內容與格式準則中，明確要求上市公司在年度報告中將支付給會計師事務所的報酬作為重要事項加以披露。
1.1定價權由相關監督機構掌控
我國目前審計收費模式的主導者——公司董事會(董事長和總經理)，即被審計單位會計報表的主要責任承擔人。相當一部分公司董事長與總經理合二為一，董事會屬于決策機構，經理層屬于執行機構，董事長與總經理同屬一人，則嚴重違反了內部控制的要求，屬于治理結構缺乏科學決策的風險。因此在由董事會(甚至董事長或總經理)控制的報酬確定和支付程序下，審計獨立性將直接受到重大威脅。報酬決策程序其實就是審計定價權歸屬問題，按照我國有關法律、行政法規以及注冊會計師行業執業標準的要求，上市公司應當在披露支付會計師事務所報酬前，披露確定會計師事務所報酬的決策程序，以及公司審計委員會或類似機構、獨立董事對這一決策程序的相應意見。上市公司披露支付給會計師事務所的報酬，應當取得該會計師事務所的確認。
1.2審計收費標準徒有虛名
李爽、吳溪評論說，由于不同上市公司對國家政策標準的理解不同，當前信息披露的質量不理想，并不存在可比性。此外，由于缺乏相應的收費指導標準，一些會計事務所難免會有惡性競爭的情況發生，影響了審計工作的獨立性與審計質量的準確性。聘任會計師事務所并知曉其報酬，作為股東的一項權利應該予以保障；向股東報告支付給會計師事務所的費用也是公司管理當局應盡的責任。在美國、英國、澳大利亞、我國香港等國家和地區，都要求上市公司披露支付給會計師事務所的報酬，以便考察會計師事務所的獨立性和遵守職業道德的情況。同樣資產規模上市公司的年報審計費用卻大相徑庭，差出一倍甚至更高的數值。如格力電器與景谷林業總資產規模都差不多，分別為6.92億元和5.65億元，但兩家年報審計費用卻相去甚遠。大多數上市公司不愿披露此方面的信息，或者雖然披露了但有用信息不多，可能是因為大多數上市公司根本就沒有按照收費標準執行。這樣形同虛設的審計定價標準給被審單位支付會計師事務所多少報酬提供了很大的浮動空間。李補喜、王平心指出，上市公司不斷曝出的審計丑聞使得審計師的社會形象大打折扣，在社會公眾心中，審計的獨立性一度受到質疑。一些會計師事務所根據當地物價局的有關規定如上市公司資產總額的百分比等進行收費，但大多數審計收費由會計師事務所和被審計單位協商確定，具有很大的隨意性。
1.3審計市場低質低價競爭
適度的價格競爭是市場的活躍劑，而非理性的價格競爭則是抑制劑。我國審計市場競爭異常激烈，特別是國內所對小企業審計市場的競爭。會計師事務所為了保持現有客戶會采用不合法的手段來達到目的，受到利益的驅使，審計質量呈現下降趨勢，使得事務所審計人員的職業道德素質惡化、降低了事務所抵御防范風險的能力、壓縮了誠信執業的事務所生存空間，從而造成市場競爭的混亂局面。國內事務所審計收費相對而言非常“廉價”，沒有了審計公費作資金保證，投入的審計資源就非常有限，結果是審計程序沒有到位，審計范圍縮小，于是審計質量達不到標準，破壞了國內事務所信譽，導致以后審計定價更低，便會形成一個惡性循環。
2改進我國審計定價制度以提高審計獨立性
如上所述，當前的審計定價權制度安排損害了審計師的獨立性，要想維護審計師的獨立性，保證審計產品的質量，可以恢復到審計直接委托模式，但當今股份制經濟的發展，昔日的企業主已由一人發展壯大為眾多的大、中、小股東，要想由這些分散的股東履行企業主的權利已不太可能，就只有間接委托模式下尋找一個“可靠”的審計委托人，該審計委托人在相當大程度上代表股東的利益，同時，與企業管理當局截然分開，不存在人員重合與一致的經濟利益。
2.1若干改進意見述評
2.1.1主要由獨立董事組成的審計委員會充當審計委托人獨立董事獨立于公司股東且不在公司中內部任職，并與公司或公司經營管理者沒有重要的業務聯系或專業聯系，并對公司事務做出獨立判斷的董事充當委托人，可以有效避免購買審計意見的情形，防范審計意見虛假陳訴的風險，起到獨立、公正的審計作用。獨立董事對股東大會負責，相當于監理層履行的職責，在上市公司中同時扮演著戰略角色、監督角色、風險角色及人事管理四種角色。在目前，許多上市公司的獨立董事、董事、監事及經理間的職責權限劃分不清或實行一支筆管理，則容易導致舞弊問題。當前我國公司治理結構存在先天缺陷(如一股獨大、監事會缺乏監督)，獨立董事在大部分情況下都難以有效履行證監會賦予的職責和義務，亦被戲稱為“花瓶”“緘默一族”，獨立董事還不能發揮實質性的作用，不能保持超然的獨立性，獨立董事應當獨立履行職責，不受上市公司主要股東、實際控制人或者其他與上市公司存在利害關系的單位或個人的影響，維護公司的整體利益，且應當著重關注中小股東的合法權益不受侵害。現引用李爽、吳溪的研究數據，《問答第六號》要求公司披露具有公司治理職能的人或機構對確定會計師事務所報酬的決策程序的相應意見，則上市公司的年度報告中應當披露審計委員會、監事會及獨立董事對會計師事務所報酬決策程序的相應意見，而在我國，有90%的上市公司未按照此項規定披露意見。
2.1.2加強審計收費的科學性和披露的規范化審計收費不透明，容易姑且購買審計意見等有損審計師獨立性行為的發生。審計費是否合理對審計質量有很大影響。如果審計費用偏少，就會相應地減少人員編制或者省去一些程序，從而導致審計質量的降低；而若是審計費用過高，又會增加不必要的成本支出。在現代企業中，其經營規模越大，涉及的會計業務就越多，存在的風險也就越高，因此必須加強審計工作，完善審計程序，才能降低風險，確保企業經濟業務的順利進行。而加強審計業務必然會導致審計費用的增加。一般來講，財務狀況差的企業財務工作中存在的問題較多，審計工作量大，且審計風險高，為了確保審計質量，一般會對此類企業收取更高的費用，以便增加審計時間與審計程序，從而確保沉積質量。從目前情況來看，現代審計是制度基礎審計，其內控制度已經相當完善，可以減少注冊會計師的實際工作量，大大提升工作效率，也相應地減少了審計支出。審計收費標準可以借鑒當前國際慣例，根據企業經營規模、財務情況以及行業會計業務的復雜程度等因素，對審計工作的工作量、人員配置進行評估，并根據不同人員的薪酬水平確定最終費用。無數實踐證明，這種收費標準是相當合理的，不僅能確保審計質量，同時也可兼顧企業與會計事務所的利益。此外，加強審計信息披露工作也非常重要。規范的信息披露能夠體現審計收費的透明性原則，不僅是避免不同會計事務所間惡性競爭的有效途徑，還能遏制審計過程中有關負責人收取回扣現象的發生。
2.1.3規范外部審計師獨立性的舉措
2002年7月美國頒布的《薩班斯—奧克斯利法案》就明確規定，確保董事會審計委員會負責外部審計師的聘用、費用支付，并對其工作進行監管的機構。而在我國，根據《薩•奧法案》也相應出臺了內部控制基本規范及其配套指引。審計委員會應規定對外部審計師的報酬方案，指明他們需要外部審計師提供何種驗證報告，規定外部審計師可以提供的咨詢服務種類等。審計委員會應當確定外部審計師在“合同”范圍內開展其業務工作。為了有效評價外部審計師的獨立性，可以考慮以下措施：(1)獲取審計委員會與外部審計師之間簽訂的合同協議與證明文件的復印件，確保外部審計師遵守與審計委員會之間簽訂的協議。(2)審閱或獲取外部審計師關于其員工利益沖突的證明文件。外部審計師應當提供一份關于執行審計任務的員工無利益沖突的聲明，即說明這些員工本人及其直系親屬與正在接受其審計公司不存在利益沖突的關系。(3)獲取外部審計師對其服務收費開具發票的所有文件副本。評估人員應當對這些發票進行審核，確保僅對授權許可的服務付費開票，并且支付的費用報酬是依據審計委員會提供的指引。
2.2證監會掌控審計定價權的基本機理
隨著股份有限公司的迅速普及，上市公司審計師的服務對象發生了變化，由特定服務對象變成了社會公眾，以前審計師出具的審計報告主要用于對股東大會負責，現已轉為對投資者及其中小股東負責，具有了“外部性”和“公用性”，于是審計師的審計行為不能完全通過市場來解決，當前審計失敗也可以說是“市場失靈”的表現之一，于是公共管理部門必須參與進來。當然這個管理部門的理想人選便是證監會，因為其本身就是上市公司的監管機構，對各上市公司情況較為熟悉，再給其一項權利，學習成本較低，同時也可代表廣大投資者的利益。
2.3證監會掌控審計定價權與提高審計獨立性一種預期
我們可以設想如下：可以在證監會下專設一個審計機構，聘請一些與各會計師事務所無利益關系的會計、經濟、法律界的實干專家和理論專家，對其成員進入設定一些門檻，由這個機構專門進行審計聘任和定價，其運行費用由各上市公司按審計定價高低按比例承擔。審計定價權歸證監會后，審計定價權對獨立性的影響得到了消除，但是證監會向被審公司收取審計費用或者說各會計師事務所競標報價時總得有個合理的標準。其實，目前我國普遍實行按客戶的資產總額為基礎進行審計定價，這種定價標準有其不合理性，資產額一致的公司，如果其審計風險不同，從而確定的重要性水平不同，那么其涉及的審計工作量就會不同，預期損失機會成本也會不一樣，從而審計收費就不一樣；另外按審計服務的時間為基礎，按照一定標準加以確定這種方法也必須在一定的前提下才能很好的作為審計定價標準，這個前提就是重要性水平。
3結語
隨著審計合謀案件的頻繁發生，注冊會計師的公正形象受到損害，為重拾公眾信心，維護審計師的獨立性是根本舉措。對影響審計獨立性的相關利益人間爭奪審計定價權進行經濟學分析，最后得出審計定價過高或過低都會影響審計獨立性的結論，我國審計定價制度存在三個主要問題：審計定價權由管理當局掌握、審計收費標準徒有虛名、審計市場低質低價競爭。之后針對這些問題的四種改進意見進行述評，得出自己贊成的改進方案——證監會掌控審計定價權，闡述此方案的基本機理，并對這種方案與對獨立性的提高進行一種合理的預期。
作者：趙欣 單位：湖南常德職業技術學院計財處
