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［提要］本文主旨在于強調審計機關應從審計文化塑造的角度審視國家審計的發展。審計文化是國家審計的內在動力，我們應該樹立建造性審計的價值理念，形成“效益-真實-合法-效益”思維模式，提倡人性化的工作方式，營造高尚的精神境界，創造學習型的機關組織，從而實現國家審計在變革時代的創新和發展。

隨著國家審計所賴以生存的環境變化，一個現實而又急迫的問題擺在每一個審計人的面前：國家審計如何應對變革的挑戰？又如何抓住變革所賦予的發展機遇？筆者認為，應改變傳統的審計價值觀和思維方式，樹立全新的審計理念，塑造先進的審計文化，以科學的發展觀重新審視國家審計的職能定位，拓展國家審計的作用。

一、審計文化是國家審計發展的內在動力

審計文化是指國家審計在其組織職能的運行過程中所形成的風格和環境的總稱，它包括了國家審計的理念（價值觀和原則），思維模式和工作方式，遠景規劃和目標，審計人員的精神境界和作風等。審計文化是一個集合，它是國家審計整體素質的一種外在反映。從心理學和治理學的角度而言，審計文化的形成既能夠在國家審計自身機體內創造良好的氣氛，從觀念、精神和無意識層次調動審計人員的工作積極性和忠誠心，使國家審計具有一種不斷創新的能力和凝聚力，又能夠在國家審計自身機體外樹立良好的形象，為國家審計的生存和發展創造適宜的環境，使國家審計表現出蓬勃的生命力。因此，對于正值變革和發展時期的國家審計而言，塑造何種審計文化，倡導何種審計理念，形成何種思維模式和工作方式，審計人員所具有何種的精神境界和表現出何種工作作風，將決定國家審計能否獲得更好的生存和發展空間，能否有效發揮其在國家政治經濟建造中獨特的保駕護航的作用。

（一）樹立建造性審計的價值理念，不斷尋求國家審計發展的增長點

價值理念是指導組織行為的一系列基本準則和信條，其所決定的是：什么事是至關重要的？什么是重要的？我們信奉什么？怎樣行動？一個組織所確定的各種政策，所進行的各種決策，所采取行動的方法和方式，都將受到組織所具有的價值理念潛移默化的束縛和影響，也都是組織所具有的價值理念的外在表現。因此，國家審計機關確定怎樣的價值理念，將牽系國家審計的發展方向。一個科學的價值理念，將牽引著國家審計在紛繁復雜的審計環境中正確把握應該做什么，不應該做什么，應該怎樣做，從而有效實現國家審計職能。

國家審計的主旨在于經濟監督，而傳統的國家審計的價值理念，將監督主要理解為是對問題的揭露和查處。這種揭露問題的審計價值理念深深植根于審計人的頭腦中，并深深影響著審計的思維模式和工作方式。反觀國家審計環境變化后國家審計所取得的成果效應，披露被審計事項所存在的問題仍是國家審計成果的主流，對國家宏觀經濟的發展和微觀經濟單位有效運行具有積極影響力的成果仍是很少；反觀國家審計環境變化后國家審計職能的深化和擴大的程度，不能不承認國家審計的職能范圍與社會主義市場經濟的要求不完全調解。一個深層次的原因是在我們潛意識存在的舊有的審計價值理念自覺和不自覺的影響我們對新事物的判定。而筆者認為：第一，監督本身的語言含義包含了兩個層次：一是對實際情況的查看，二是督促所查看的事情的有效運轉。前者是一種原始的監督，后者則是高層次的監督。第二，監督層次的選擇取決于社會的文明發展程度，畢竟確立怎樣的審計價值理念，非依個人的主觀臆斷，而要依據客觀現實的要求。我們不否認傳統的審計價值理念在國家審計發展中所具有的重大作用，但是，我們必須承認，國家審計所面臨的現實是新技術所帶來的前所未有的社會變革，就審計對象而言，其運行的策略、行為方式及成長需求已發生了變化，我們假如仍舊以舊有的審計價值理念去審視審計對象，必然會引發審計風險，必然使審計處于一種進退兩難的境地。

而就審計需求而言，國家審計僅僅通過反映事實的發展過程來實現對經濟的監督作用已不能充分滿足社會對審計價值的期望。因此，在新的變革條件下，適時提升審計監督層次，樹立建造性審計的價值理念至關重要。

建造性審計的價值理念的內涵在于強調監督的效率性和價值性，強調對制度的依賴審查。以發展和經濟效益為依托，對被審計事物的發展提出科學合理的意見，使其遵循事物的發展規律，并在法定的框架內有序運行。通過審計既促進各種資源的合理配置，又提高資源利用者的治理水平。建造性審計價值理念的確立：一有助于國家審計職能的不斷擴大和深化。從積極的角度去理解審計，可以拓寬審計人的視野，不斷尋求國家審計能夠發揮作用的增長點。只要能夠促進政府宏觀經濟調控措施的有效和最優，能夠加強政府的公共治理能力，能夠提高國家資源的有效利用率，國家審計就可以積極創造條件，及時擴大審計領域，深化審計職能。二有助于國家審計調解好與外部的關系。國家審計的功能實現，不能不依賴于同被審計單位和其他相關單位的配合，而審計外部環境的優化，首先取決于我們的價值觀與環境發展的認同。假如我們在審計中能夠貫徹建造性審計的價值理念，那么，審計證據的取得，審計所應取得的相應的配合等將處于一種和諧的狀態，從而大大降低審計風險。

（二）改變傳統的思維模式，從效益性出發實現國家審計的功能

在傳統的國家審計思維模式中，真實性歷來被認為是審計的一個基本目標。但是國家審計不同于社會審計，其更多肩負的是對國家宏觀經濟發展和政府經濟行為有效性的一種評價和監督，應將效益性（效益性應是經濟、效率、效果和環境的總稱）作為國家審計的終極目的。在實施國家審計時，真實性只是實施審計的一個基礎和前提條件，只有在證據取得上獲得客觀真實的結果，才能談的上對經濟政策及法律法規，對一定的經濟行為的有效評價和監督。當一定的審計事實被確認為是真實的條件下，合法性的審查是必須的。國家審計作為一個經濟監督部門，應強調一種新的思維模式，即“效益-真實-合法-效益”，在確定了被審計標的是合法或違法的條件下，考察這種合法或違法產生的經濟效果如何，通過審計客觀公正地評價政府的經濟行為及其制度安排的合理性，從而為政府經濟政策的進一步調動和完善提供強有力的依據和支持。

（三）提倡人性化的審計方式，促進國家審計作用的有效發揮

新的審計文化的一個外在的表現在于強調實施國家審計時應以人為根本，更多體現一切為了發展的人性化工作模式。組織是人的聚合體，因此謀求和實現組織的發展必須以人為本，尊重人性。

（四）營造國家審計人員的高尚境界，實現國家審計的發展

人需要一種精神，一個組織的發展也同樣如此。國家審計機關應該確立一種忘我奉獻，一切為了國家審計，一切為了國家經濟發展的工作精神。國家審計精神的塑造能夠為國家審計在日益復雜和千變萬化的環境中獲得發展和保障，能夠把審計人員的思想和行為引導到國家審計所確定的遠景規劃和目標中來，使審計人員同心協力，自覺地為實現目標而團結奮斗。

（五）創建學習型的機關組織，實現國家審計發展的戰略認同

國家審計發展的一個制約性因素，在于廣大的審計人員在理念上對所確定的價值取向和政策取向的一種認同感。而認同感來源于人員本身對環境變化的知曉和理解，因此，必須提高審計人員的學習能力，這種學習并不是一種簡樸的知識學習和了解，它所強調的是一種理解基礎上的一種創新。只有不斷的學習，在學習中反思，在反思中尋求發展，才能獲得國家審計發展戰略的組織整體認同。

二、用建造性審計價值理念審視國家審計發展

國家審計發展的理論基礎在于國家審計職能的定位。國家審計職能的定位要解決的是國家審計的戰略發展，國家審計在國家政治經濟建造中的地位問題。思索和解決問題的基點在于以建造性審計理念拓寬視野，既立足與本土的政治經濟制度環境，又放眼全球的經濟發展動態，既要注重同其他種類監督形式的調解，又要彰顯國家審計的個性。

（一）不斷變遷的政治經濟環境要求國家審計必須依據現實，放眼未來，有所突破

第一，我國現存的政治經濟體制和探索中的社會主義市場經濟體制，決定了我們的法律和經濟政策在一定程度上的不完善，其所產生的效益并不能達到優化，在我國尚存在對法律及政策效率進行監督的空白，而審計可以依賴其所獨有的專門的經濟監督職能，通過對宏觀經濟及微觀經濟運行狀況的監督和評價，添補空白。

第二，隨著政府求真務實理念的貫徹，公共治理能力的提高，決策透明度的加強，依法行政力度的加大，需要我們反思國家審計應該在政府的宏觀經濟調控中有怎樣的作為。

第三，經濟全球化為各國經濟的發展提供了廣闊的舞臺，而以信息技術和生物技術發展為標志的科技革命，帶動世界范圍內資源的有序流動，而資源的有限性及利用的風險性，要求人類關注生態和環境的可持續發展，關注對資源利用所產生的風險系數。

第四，經濟全球化的一個重要影響在于國際政治經濟格局發生了重大的變化。面對西方價值觀和市場經濟力量的滲透，面對科學技術所帶來的信息高速傳播，國家的經濟安全實際上已經成為中國經濟發展的一個不可忽視的重要問題。國家審計作為國家唯一的專司經濟監督部門，應該在其履行職能的同時建立起一個國家經濟安全的防火墻。

（二）要正確認識國家審計在國家的權力監督體系中的地位，注重自身特點，不能混淆權力界限

權力是與國家機構的運轉相伴而生，由于行使權力的主體不同而呈現出權力的不同表現形式，因此，對權力的監督也將呈現不同的種類和方式。就國家審計而言，其本身就是對權力的監督，是一種對經濟權力的監督。在權力與制約的層面談審計，不能將其同其他監督，非凡是政治監督相混同。腐敗是一個政治道德范疇。審計對腐敗的討檄是實施經濟監督過程中的相伴物。審計在權力的制約上應該有自己的個性。

綜上所述，審計文化是變革時代國家審計發展的基點，國家審計職能的確定及實現均依賴審計文化的選擇和定位，只有樹立科學的審計文化觀，國家審計才能迎接時代的挑戰，才能抓住時代賦予的機遇，獲得更大的發展。