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一、對(duì)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)制度的分析

我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)制度經(jīng)歷1997年的改革后，在會(huì)計(jì)分類、會(huì)計(jì)語(yǔ)言、會(huì)計(jì)要素、會(huì)計(jì)核算內(nèi)容、會(huì)計(jì)記賬基礎(chǔ)、會(huì)計(jì)報(bào)表等問題上已經(jīng)顯示出了積極向國(guó)際慣例靠攏的新局面。但局限于為預(yù)算管理服務(wù)的特點(diǎn)，一直未改變。

我國(guó)的預(yù)算會(huì)計(jì)核算、反映和監(jiān)督的內(nèi)容，在國(guó)外稱作政府與非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)。從嚴(yán)格意義上講，我國(guó)至今還沒有真正建立政府會(huì)計(jì)體系，也就是未能建立全面反映政府經(jīng)濟(jì)資源、現(xiàn)時(shí)義務(wù)和業(yè)務(wù)活動(dòng)全貌的會(huì)計(jì)體系。我國(guó)現(xiàn)行的預(yù)算會(huì)計(jì)，特別是財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)，既類似于政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，又不同于政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)。說(shuō)類似于政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，主要體現(xiàn)在：財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)既反映了政府預(yù)算執(zhí)行的宴際情況和結(jié)果的信息，也反映了與當(dāng)期預(yù)算執(zhí)行相關(guān)的財(cái)務(wù)收支情況和財(cái)務(wù)狀況，比如政府在執(zhí)行收支預(yù)算過程中產(chǎn)生的債權(quán)債務(wù)等。說(shuō)不同于政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，就是財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)只反映當(dāng)期預(yù)算執(zhí)行相關(guān)的財(cái)務(wù)收支情況及財(cái)務(wù)狀況。并沒有從連續(xù)、全面、系統(tǒng)、完整的角度反映預(yù)算收支對(duì)政府財(cái)務(wù)活動(dòng)情況及財(cái)務(wù)狀況產(chǎn)生的當(dāng)期影響及連續(xù)影響。

二、現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)制度面臨的問題與挑戰(zhàn)

（一）不能適應(yīng)財(cái)政體制改革的需要，會(huì)計(jì)制度滯后于會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的情況越來(lái)越突出。近年來(lái)，隨著社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制改革的不斷深入，財(cái)政預(yù)算管理體制也在不斷改革和完善之中。建立公共財(cái)政，實(shí)行部門預(yù)算，建立政府采購(gòu)、國(guó)庫(kù)集中支付和國(guó)庫(kù)單一賬戶制度等，都是財(cái)政預(yù)算管理體制改革的重大舉措。這些改革措施，對(duì)財(cái)政資金的管理由過去的“切蛋糕”、重分配，向事先的部門預(yù)算、事中的政府采購(gòu)和國(guó)庫(kù)集中支付，以及事后的監(jiān)督管理與追蹤問效轉(zhuǎn)變。各級(jí)財(cái)政部門也順應(yīng)公共管理需要，逐步建立適應(yīng)我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展需要的公共財(cái)政體制。

公共財(cái)政的基本理念是：政府財(cái)政應(yīng)當(dāng)側(cè)重于向社會(huì)提供公共產(chǎn)品（包括公共服務(wù)），如社會(huì)保障、科學(xué)教育、衛(wèi)生保健、環(huán)境保護(hù)、基礎(chǔ)設(shè)施等，以彌補(bǔ)市場(chǎng)失靈，為市場(chǎng)主體營(yíng)造一個(gè)規(guī)范、公平、穩(wěn)定的競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境。在公共財(cái)政體制下，要保證財(cái)政資金使用的有效性和財(cái)政管理的公開、公正、透明，考察部門預(yù)算的合理性及其執(zhí)行效果，考察政府采購(gòu)成本的公允性，對(duì)財(cái)政資會(huì)的使用實(shí)施有效的監(jiān)控等，都需要相應(yīng)的政府會(huì)計(jì)信息作支撐。與此同時(shí)，政府出于向納稅人、國(guó)債購(gòu)買者和投資者提供有用信息的需要（如納稅人對(duì)于政府資產(chǎn)管理的關(guān)注，國(guó)債購(gòu)買者和投資者對(duì)于政府債務(wù)結(jié)構(gòu)和償債能力的關(guān)注等），出于監(jiān)控財(cái)政資金的使用和加強(qiáng)政府自身資產(chǎn)和負(fù)債管理的需要，也需要有相應(yīng)的政府會(huì)計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)和財(cái)務(wù)報(bào)告制度。

從西方較發(fā)達(dá)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家來(lái)看，公共財(cái)政體制的建設(shè)，一般都有政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度、政府財(cái)務(wù)管理法規(guī)等相配套，我國(guó)也不應(yīng)例外。國(guó)際貨幣基金組織（IMF）在其一份研究報(bào)告中指出，新興經(jīng)濟(jì)國(guó)家正在改革它們的公共支出管理體系，但“這些國(guó)家已經(jīng)面臨著一個(gè)持續(xù)的壓力，即需要更加完整的會(huì)計(jì)信息，這需要改革其會(huì)計(jì)體系”。

（二）不能從財(cái)務(wù)的角度全面反映政府的財(cái)務(wù)狀況。現(xiàn)行財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)和行政單位會(huì)計(jì)只反映預(yù)算收支執(zhí)行情況，不能提供整個(gè)一級(jí)政府的營(yíng)運(yùn)業(yè)績(jī)和財(cái)務(wù)受托責(zé)任的會(huì)計(jì)信息。比如各級(jí)政府代行國(guó)有資產(chǎn)管理職能，對(duì)國(guó)有資產(chǎn)所有權(quán)和收益權(quán)的管理應(yīng)是政府的一項(xiàng)重要的財(cái)務(wù)活動(dòng)。這些國(guó)有資產(chǎn)猶如企業(yè)對(duì)外投資一樣，必須將原始投資及未分配的留存收益等作為企業(yè)的產(chǎn)權(quán)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告。然而，我國(guó)的預(yù)算會(huì)計(jì)恰恰遺漏了這個(gè)重要的政府財(cái)務(wù)活動(dòng)內(nèi)容。

（三）現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度在防范財(cái)政負(fù)債風(fēng)險(xiǎn)方面存在嚴(yán)重的缺陷。主要表現(xiàn)在：

——財(cái)政負(fù)債核算的范圍過窄。按照《財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定，財(cái)政“負(fù)債是一級(jí)財(cái)政所承擔(dān)的能以貨幣計(jì)量、需以資產(chǎn)償付的債務(wù)。包括應(yīng)付及暫收款項(xiàng)、按法定程序及核定預(yù)算舉借的債務(wù)等”。從定義理解，只要是財(cái)政承擔(dān)的能夠以貨幣計(jì)量、需以資產(chǎn)償付的債務(wù)就是財(cái)政負(fù)債，它既應(yīng)包括直接負(fù)債，還應(yīng)包括或有負(fù)債。根據(jù)我國(guó)政府財(cái)政目前承擔(dān)債務(wù)責(zé)任的實(shí)際情況，直接負(fù)債和或自負(fù)債可歸納為：直接顯性負(fù)債（主要包括政府債券和政府借款等）、直接隱性負(fù)債（主要包括政府欠發(fā)工資、社會(huì)保障支出的缺口、國(guó)有糧食企業(yè)的虧損掛賬等）、或有直接負(fù)債（主要包括政府擔(dān)保的各種借款、政府未決訴訟等）和或有隱性負(fù)債（主要包括國(guó)有企業(yè)的潛虧，國(guó)有銀行的不良資產(chǎn)壞賬，農(nóng)村信用社、供銷社系統(tǒng)以及農(nóng)村合作基金的壞賬等）。但在現(xiàn)行制度下，核算財(cái)政負(fù)債的會(huì)計(jì)科目有三個(gè)，即：“暫存款”、“與上級(jí)往來(lái)”、“借入款”。其中前兩個(gè)科目反映的是在預(yù)算執(zhí)行期間，上下級(jí)財(cái)政或財(cái)政與其他部門結(jié)算中形成的債務(wù)，在實(shí)際核算過程或者轉(zhuǎn)為一級(jí)財(cái)政的收入，或者由一級(jí)財(cái)政歸還或退回，它們并不屬于通常所探討的財(cái)政負(fù)債的范圍。“借入款”科目反映的足按照法定程序及核定的預(yù)算舉借的債務(wù)，包括中央政府接全國(guó)人民代表大會(huì)批準(zhǔn)的數(shù)額舉借的國(guó)內(nèi)和國(guó)外債務(wù)，以及地方預(yù)算根據(jù)國(guó)家法律或國(guó)務(wù)院特別規(guī)定舉借的債務(wù)，這部分負(fù)債就是通常所稱的“政府債務(wù)”或“國(guó)家債務(wù)”，簡(jiǎn)稱“國(guó)債”，屬于直接顯性負(fù)債。由此可見，現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)只核算當(dāng)期實(shí)際收到現(xiàn)金的直接顯性負(fù)債，未核算當(dāng)期已經(jīng)發(fā)生而尚未用現(xiàn)金償付的直接隱性負(fù)債，以及可能引起財(cái)政支出增加的或有負(fù)債。大量的直接隱性負(fù)債和或有負(fù)債仍游離于預(yù)算會(huì)計(jì)的核算之外。

——財(cái)政負(fù)債信息披露不完整、不真實(shí)。現(xiàn)行的預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)告包括資產(chǎn)負(fù)債表、預(yù)算執(zhí)行情況表、預(yù)算執(zhí)行情況說(shuō)明書及其他附表。其中財(cái)政負(fù)債信息主要通過資產(chǎn)負(fù)債表和財(cái)政支出明細(xì)表反映。資產(chǎn)負(fù)債表通過“借入款”項(xiàng)目，反映截止到某一時(shí)點(diǎn)政府財(cái)政實(shí)際擁有的因政府借款和政府債券引起的債務(wù)本金數(shù)額。財(cái)政支出決算明細(xì)表通過“債務(wù)利息支出”科目，反映當(dāng)期歸還的到期債務(wù)利息數(shù)額。與財(cái)政負(fù)債的核算范圍相適應(yīng)，預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)告也只能夠揭示和披露直接顯性負(fù)債信息，對(duì)直接隱性負(fù)債風(fēng)險(xiǎn)和或有負(fù)債風(fēng)險(xiǎn)的狀況就無(wú)法作出客觀評(píng)價(jià)。由此帶來(lái)的后果是預(yù)算會(huì)計(jì)披露的財(cái)政負(fù)債規(guī)模遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于實(shí)際存在的財(cái)政負(fù)債規(guī)模，可以預(yù)計(jì)到的財(cái)政負(fù)債風(fēng)險(xiǎn)也遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于實(shí)際存在的財(cái)政負(fù)債風(fēng)險(xiǎn)，政府償付債務(wù)能力和承擔(dān)負(fù)債風(fēng)險(xiǎn)的壓力均被低估。

（四）不能向公眾和監(jiān)督部門提供更多的政府會(huì)計(jì)信息。1997年預(yù)算會(huì)計(jì)制度改革后，會(huì)計(jì)報(bào)表適應(yīng)了國(guó)家宏觀調(diào)控以及財(cái)政部門預(yù)算管理的需要，但預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)告仍過于簡(jiǎn)單。

——現(xiàn)行政府預(yù)決算財(cái)務(wù)報(bào)告制度不利于人們了解政府的財(cái)務(wù)狀況。目前我國(guó)政府預(yù)決算報(bào)告只是反映政府收支預(yù)決算的單一模式，缺少反映政府債權(quán)、債務(wù)、資產(chǎn)狀況的報(bào)告制度。嚴(yán)格說(shuō)，我國(guó)各級(jí)政府至今還沒有編過一份全面完整的政府財(cái)務(wù)報(bào)告。

——會(huì)計(jì)報(bào)告內(nèi)容不完整。如行政事業(yè)單位國(guó)有固定資產(chǎn)沒有匯總反映或?yàn)榭傤A(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表提供信息；國(guó)債未來(lái)的還本付息負(fù)擔(dān)、社會(huì)保險(xiǎn)基金和政府擔(dān)保形式的隱性債務(wù)等，都不在總預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表中反映。

（五）收付實(shí)現(xiàn)制使政府效率低下。目前我國(guó)的政府預(yù)算會(huì)計(jì)基本上采用收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)對(duì)預(yù)算收支進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)。收付實(shí)現(xiàn)制會(huì)計(jì)存在的主要問題有：一是財(cái)務(wù)報(bào)表反映的受托責(zé)任比較狹窄，而且易于被管理當(dāng)局操縱。因?yàn)楣芾懋?dāng)局可以根據(jù)其需要將收款或付款的時(shí)間從本期推遲到下期，使財(cái)務(wù)信息缺乏可靠性和前后期的一貫性。如基層稅收征管機(jī)關(guān)往往以完成上級(jí)下達(dá)的任務(wù)為目標(biāo)，而不積極催繳當(dāng)期應(yīng)交稅款，造成推遲確認(rèn)收入。二是不能充分反映某些政府承諾、長(zhǎng)期決策的全部成本。如養(yǎng)老金、社保金等的負(fù)債成本只是在支付時(shí)體現(xiàn)，而不是在形成時(shí)確認(rèn)，造成政府的財(cái)政義務(wù)（成本）被低估，不利于評(píng)估政府的績(jī)效。如基層政府拖欠工資、養(yǎng)老金、社保金問題，在目前的預(yù)算會(huì)計(jì)中就得不到反映。三是各級(jí)財(cái)政部門無(wú)法正確處理年終結(jié)賬，年度預(yù)算執(zhí)行過程中，各級(jí)財(cái)政部門經(jīng)常發(fā)現(xiàn)預(yù)算已安排，但由于各種原因，當(dāng)年無(wú)法支出而不得不作為年終結(jié)余處理，從而使年終結(jié)余出現(xiàn)“虛增”。

（六）整個(gè)體系不利于與國(guó)際慣例比較研究。現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)制度與國(guó)際公共部門會(huì)計(jì)的習(xí)慣做法不具有可比性。國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)繼上世紀(jì)90年布《中央政府的財(cái)務(wù)報(bào)告》、《中央政府財(cái)務(wù)報(bào)表的要素》、《政府財(cái)務(wù)報(bào)告的主體》、《資產(chǎn)的定義和確認(rèn)》、《負(fù)債的定義和確認(rèn)》、《收入的定義和確認(rèn)》、《費(fèi)用／支出的定義和確認(rèn)》、《政府企業(yè)的業(yè)績(jī)報(bào)告》等相關(guān)文告后，2000年5月24日又了8份國(guó)際公共部門會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。這些準(zhǔn)則公告雖然不具有強(qiáng)制性，但是，我國(guó)作為國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)的成員國(guó)，為了積極參與國(guó)際經(jīng)濟(jì)合作和政府會(huì)計(jì)活動(dòng)，應(yīng)發(fā)揮我國(guó)在國(guó)際政府會(huì)計(jì)領(lǐng)域的作用。

三、對(duì)我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)與管理改革的思考

政府會(huì)計(jì)作為反映政府財(cái)務(wù)活動(dòng)的信息系統(tǒng)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)我國(guó)政府的職能及政府財(cái)務(wù)活動(dòng)的內(nèi)容，全面、完整地反映政府財(cái)務(wù)活動(dòng)及結(jié)果，真正建立具有中國(guó)特色、與國(guó)際公共部門會(huì)計(jì)可比的、科學(xué)規(guī)范的政府會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告體系。

（一）政府會(huì)計(jì)主體：記賬主體應(yīng)與報(bào)告主體適當(dāng)分離。會(huì)計(jì)主體是指會(huì)計(jì)為之服務(wù)的單位或組織，包括記賬（核算）主體和報(bào)告主體。在美國(guó)，由于引入了“基金理論”，政府會(huì)計(jì)的記賬主體通常表現(xiàn)為各類“基金”。而報(bào)告主體則采用了雙重視角：首先，政府作為一個(gè)整體，需要報(bào)告其政務(wù)活動(dòng)和企業(yè)活動(dòng)，對(duì)政府能夠?qū)嶋H控制的財(cái)務(wù)資源的獲得與使用進(jìn)行報(bào)告，以評(píng)價(jià)其財(cái)務(wù)受托責(zé)任。其次，在基金層面，則以主要政務(wù)、企業(yè)基金和受托基金作為報(bào)告主體，并對(duì)那些主要的基金單獨(dú)編報(bào)基金財(cái)務(wù)報(bào)告，非主要的基金則合并在一起編報(bào)基金財(cái)務(wù)報(bào)告。這一做法很好地體現(xiàn)了記賬主體和報(bào)告主體的離合關(guān)系，滿足了信息使用者依賴財(cái)務(wù)報(bào)告獲取數(shù)據(jù)以對(duì)報(bào)告主體履行財(cái)務(wù)受托責(zé)任進(jìn)行評(píng)估和制定決策的信息需求，值得我國(guó)借鑒。

目前，我國(guó)的預(yù)算會(huì)計(jì)主體是每一級(jí)的預(yù)算單位。在總預(yù)算會(huì)計(jì)中，它是國(guó)家各級(jí)政府；在行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)中，它是各級(jí)行政單位和事業(yè)單位。由于這一模式將政府預(yù)算與具體使用資金的核算割裂開來(lái)，使得預(yù)算對(duì)具體財(cái)務(wù)資源的使用缺乏控制。財(cái)政資金的統(tǒng)一向下?lián)芨队种L(zhǎng)了各單位爭(zhēng)資金而輕效益的現(xiàn)象，不利于提高財(cái)務(wù)資源的使用效率。

因此，在我國(guó)政府會(huì)計(jì)主體概念選取時(shí)，必須要從有利于實(shí)現(xiàn)評(píng)價(jià)財(cái)務(wù)受托責(zé)任的目標(biāo)和加強(qiáng)政府財(cái)務(wù)資源管理、規(guī)范政府財(cái)務(wù)行為的雙重角度出發(fā)，對(duì)記賬主體和報(bào)告主體分別加以界定。在確定記賬主體時(shí)，一方面，要確立未來(lái)基金會(huì)計(jì)模式中基金的記賬主體地位；另一方面，應(yīng)在目前以各級(jí)預(yù)算單位作為記賬主體的基礎(chǔ)上，健全現(xiàn)有各種基金的核算機(jī)制，將這些基金作為記賬主體。在確定報(bào)告主體時(shí)，要注意層次性，把政府會(huì)計(jì)的報(bào)告主體分為基本政府和基本政府的組成單位（行政和事業(yè)單位），條件成熟時(shí)，將基本政府的相關(guān)單位（如國(guó)有獨(dú)資企業(yè)、政府公用事業(yè)單位等）以及主要基金納入報(bào)告主體范圍。

（二）政府會(huì)計(jì)對(duì)象：應(yīng)從現(xiàn)行的反映預(yù)算資金運(yùn)動(dòng)向價(jià)值運(yùn)動(dòng)轉(zhuǎn)換。會(huì)計(jì)對(duì)象既是一個(gè)基本的會(huì)計(jì)理論問題，也是一個(gè)重要的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)問題，它規(guī)定了一個(gè)會(huì)計(jì)主體或報(bào)告主體進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告的范圍。會(huì)計(jì)對(duì)象問題曾經(jīng)在我國(guó)進(jìn)行了長(zhǎng)達(dá)30年的爭(zhēng)論，形成了兩個(gè)具有代表性的觀點(diǎn)：一種觀點(diǎn)認(rèn)為會(huì)計(jì)對(duì)象是指企業(yè)、事業(yè)、機(jī)關(guān)等單位中能夠用貨幣表現(xiàn)的社會(huì)主義再生產(chǎn)過程以及社會(huì)主義財(cái)產(chǎn)；另一觀點(diǎn)則認(rèn)為會(huì)計(jì)對(duì)象是指社會(huì)主義再生產(chǎn)過程中的資金運(yùn)動(dòng)。資金運(yùn)動(dòng)的論點(diǎn)后來(lái)進(jìn)一步擴(kuò)展為價(jià)值運(yùn)動(dòng)。按照會(huì)計(jì)主體觀念，會(huì)計(jì)應(yīng)當(dāng)反映和報(bào)告一個(gè)主體所有的資金運(yùn)動(dòng)或價(jià)值運(yùn)動(dòng)，而不是其中的一個(gè)部分或一個(gè)方面。

我國(guó)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)是以預(yù)算資金運(yùn)動(dòng)為對(duì)象，反映預(yù)算及預(yù)算執(zhí)行情況及結(jié)果。由于預(yù)算是以“年度”為期間基礎(chǔ)編制執(zhí)行的，預(yù)算會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告的重心自然就是當(dāng)年預(yù)算收支情況及結(jié)果。政府會(huì)計(jì)把政府、行政單位、事業(yè)單位分別作為會(huì)計(jì)分析與財(cái)務(wù)報(bào)告主體，應(yīng)當(dāng)從更廣的范圍來(lái)研究會(huì)計(jì)對(duì)象，即其會(huì)計(jì)對(duì)象除了反映當(dāng)期預(yù)算資金運(yùn)動(dòng)情況及結(jié)果外，還應(yīng)該全面、系統(tǒng)、完整地反映整個(gè)預(yù)算資金連續(xù)的過程及積累的結(jié)果。因?yàn)椋韲?guó)家意志，受人民授托管理國(guó)家事務(wù)，其受托責(zé)任不僅僅局限于當(dāng)期的預(yù)算收支，而應(yīng)當(dāng)對(duì)整個(gè)財(cái)務(wù)收支情況及財(cái)務(wù)狀況承擔(dān)受托責(zé)任。具體地說(shuō)，包括國(guó)有資產(chǎn)（包括產(chǎn)權(quán)及收益權(quán)）管理的責(zé)任、對(duì)內(nèi)對(duì)外債權(quán)債務(wù)管理的責(zé)任等。政府受托管理國(guó)有資產(chǎn)，代表國(guó)家或地方對(duì)外舉債，那么，國(guó)有資產(chǎn)及政府債權(quán)債務(wù)方面的價(jià)值運(yùn)動(dòng)也必須作為政府會(huì)計(jì)對(duì)象。

政府會(huì)計(jì)對(duì)象，由預(yù)算資金運(yùn)動(dòng)擴(kuò)展為價(jià)值運(yùn)動(dòng)，可以更好地反映政府管理國(guó)家事務(wù)活動(dòng)和履行受托責(zé)任的連續(xù)性，把預(yù)算資金運(yùn)動(dòng)的前因后果聯(lián)系起來(lái)，提供連續(xù)、全面、系統(tǒng)、完整的財(cái)務(wù)信息，同時(shí)也可以分清各屆政府、各行政事業(yè)單位不同年度的責(zé)任履行情況。特別是可以防止本屆領(lǐng)導(dǎo)為政績(jī)而大量舉債，而債務(wù)由下任領(lǐng)導(dǎo)償還的短期化行為。此外，把國(guó)有資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)及收益權(quán)的價(jià)值運(yùn)動(dòng)納入政府會(huì)計(jì)，還有利于督促各級(jí)政府、行政事業(yè)單位履行國(guó)有資產(chǎn)保值增值的責(zé)任，防止國(guó)有資產(chǎn)流失。

（三）政府會(huì)計(jì)基礎(chǔ)：引用權(quán)責(zé)發(fā)生制是一個(gè)漸進(jìn)的過程。會(huì)計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)的選擇是實(shí)施政府會(huì)計(jì)改革、確立新型政府會(huì)計(jì)制度的一個(gè)非常重要的基礎(chǔ)性問題。長(zhǎng)期以來(lái)，我國(guó)政府預(yù)算會(huì)計(jì)一直是收付實(shí)現(xiàn)制為主體的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，僅在事業(yè)單位的部分領(lǐng)域和部分交易事項(xiàng)中可以選用權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)基礎(chǔ)。但是，隨著近些年我國(guó)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌期的迅猛發(fā)展以及國(guó)家一體化的趨勢(shì)逐步加強(qiáng)，財(cái)政管理領(lǐng)域改革的呼聲不斷加強(qiáng)，我國(guó)現(xiàn)行的預(yù)算會(huì)計(jì)已經(jīng)越來(lái)越難以承載改革與發(fā)展所帶來(lái)對(duì)政府信息不斷公開的要求。其中，最主要的一個(gè)問題就是關(guān)于權(quán)責(zé)發(fā)生制如何在符合我國(guó)具體的政治經(jīng)濟(jì)社會(huì)特有環(huán)境的基礎(chǔ)上，被合理、恰當(dāng)?shù)匾说秸畷?huì)計(jì)改革領(lǐng)域中。

政府會(huì)計(jì)反映政府部門的收支情況，與企業(yè)會(huì)計(jì)相比更為宏觀和系統(tǒng)，一旦其會(huì)計(jì)基礎(chǔ)發(fā)牛變化，將會(huì)在很大程度上改變會(huì)計(jì)結(jié)果，進(jìn)而帶來(lái)政治、經(jīng)濟(jì)、社會(huì)等更深層次的影響。考慮到我國(guó)的法制不太完善，會(huì)計(jì)人員整體素質(zhì)較低，個(gè)人誠(chéng)信的征詢體系尚未建立，企業(yè)或個(gè)人拖欠國(guó)家稅款的現(xiàn)象較為普遍，政府預(yù)算特別是財(cái)政收入若以應(yīng)征繳的稅款來(lái)確認(rèn)收入，勢(shì)必會(huì)造成部分已安排的預(yù)算支出無(wú)法完成的情況。所以，變革政府會(huì)計(jì)基礎(chǔ)比較穩(wěn)妥的做法是由易到難、由淺及深；先小規(guī)模、小范圍試點(diǎn)，然后再擴(kuò)大和推廣。為實(shí)現(xiàn)新舊制度的良性過渡，可以借鑒部門預(yù)算改革同時(shí)編制部門預(yù)算和傳統(tǒng)預(yù)算兩套預(yù)算的做法，分別按照兩種會(huì)計(jì)基礎(chǔ)報(bào)告政府會(huì)計(jì)結(jié)果。

（四）政府會(huì)計(jì)報(bào)告：從現(xiàn)行的預(yù)算執(zhí)行情況報(bào)告擴(kuò)展為系統(tǒng)、全面的政府財(cái)務(wù)報(bào)告。財(cái)務(wù)報(bào)告是報(bào)告主體對(duì)一定會(huì)計(jì)期間財(cái)務(wù)活動(dòng)乃至整個(gè)主體各項(xiàng)活動(dòng)進(jìn)行系統(tǒng)、全面的總結(jié)和報(bào)告，典型的財(cái)務(wù)報(bào)告為年度財(cái)務(wù)報(bào)告。年度財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)當(dāng)報(bào)告主體在會(huì)計(jì)年度內(nèi)財(cái)務(wù)收支活動(dòng)情況和結(jié)果、會(huì)計(jì)年來(lái)財(cái)務(wù)狀況以及會(huì)計(jì)年度的財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)情況，并對(duì)所有各項(xiàng)影響財(cái)務(wù)收支情況和財(cái)務(wù)狀況的事項(xiàng)、影響程度情況作出說(shuō)明、解釋。我國(guó)各級(jí)政府至今還沒有編制過一份全面、完整的政府財(cái)務(wù)報(bào)告。雖然各級(jí)政府行政長(zhǎng)官、主管財(cái)政和計(jì)劃的官員在每年召開人大代表、政協(xié)委員會(huì)議期間都分別作了政府工作報(bào)告、預(yù)算執(zhí)行情況報(bào)告和國(guó)民經(jīng)濟(jì)與社會(huì)發(fā)展計(jì)劃執(zhí)行情況報(bào)告。但這些報(bào)告除了預(yù)算執(zhí)行情況報(bào)告反映年度預(yù)算收支情況及結(jié)果外，并沒有提供更多的財(cái)務(wù)信息，特別是關(guān)于政府財(cái)務(wù)狀況的信息。因此，我國(guó)現(xiàn)行的預(yù)算執(zhí)行情況報(bào)告擴(kuò)展為政府財(cái)務(wù)報(bào)告，建立和健全我國(guó)政府財(cái)務(wù)報(bào)告體系，使財(cái)務(wù)報(bào)告涵蓋所有相關(guān)的政府財(cái)務(wù)活動(dòng)內(nèi)容。

政府財(cái)務(wù)報(bào)告本身涉及很多的問題，主要是財(cái)務(wù)報(bào)告主體、財(cái)務(wù)報(bào)告組成單位和財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)容等問題。政府會(huì)計(jì)一般應(yīng)以獨(dú)立承擔(dān)受托責(zé)任的主體作為報(bào)告主體，這就需要對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告主體按照承擔(dān)受托責(zé)任的范圍劃分為不同層次。一般地說(shuō)，立法預(yù)算限定用途和目的的每一個(gè)基金都是獨(dú)立承擔(dān)受托責(zé)任的會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告主體，它應(yīng)當(dāng)根據(jù)法律或設(shè)立基金的限定，單獨(dú)編制財(cái)務(wù)報(bào)告，但同時(shí)，政府單位也是一個(gè)獨(dú)立承擔(dān)受托責(zé)任的會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告主體，應(yīng)根據(jù)法律規(guī)定編制財(cái)務(wù)報(bào)告，將各種基金財(cái)務(wù)報(bào)告匯總、合并成政府單位主體的財(cái)務(wù)報(bào)告。然而，不論是基金主體還是政府單位主體，都是各級(jí)政府的組成單位，它們承擔(dān)有限的受托責(zé)任，所以，最終還必須將政府單位主體的財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)一步匯總、合并為政府主體的財(cái)務(wù)報(bào)告。

財(cái)務(wù)報(bào)告組成單位是指政府財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)由哪些單位的財(cái)務(wù)報(bào)告組成。我國(guó)各級(jí)政府的組成單位一般以預(yù)算繳撥款關(guān)系和行政隸屬關(guān)系作為確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，美國(guó)政府會(huì)計(jì)全國(guó)理事會(huì)（NCGA）在第3號(hào)政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告《政府報(bào)告主體的界定》中。對(duì)一個(gè)政府單位是否應(yīng)作為政府財(cái)務(wù)報(bào)告主體的組成單位提出了五條標(biāo)準(zhǔn)，即財(cái)務(wù)依存性（FinancalInterdependency）、管理監(jiān)督權(quán)（GoverningAuchoriey）、管理指派（DesignationofManagernent）、運(yùn)營(yíng)活動(dòng)的重大影響力（Abilitytosignificantlyinfluenceoperations）和財(cái)政事項(xiàng)的受托責(zé)任（Accountabilityforfiscalmatters）等。盡管具體規(guī)定不同，但都與各國(guó)的政治經(jīng)濟(jì)制度密切相關(guān)。根據(jù)我國(guó)的政治經(jīng)濟(jì)制度，作者認(rèn)為，我國(guó)的政府財(cái)務(wù)報(bào)告組成單位應(yīng)突出考慮三個(gè)問題：第一，我國(guó)實(shí)行政治協(xié)商、民主監(jiān)督的政治制度，各黨派、人民團(tuán)體與執(zhí)政黨榮辱與榮，共同承擔(dān)各項(xiàng)政治任務(wù)，其部分經(jīng)費(fèi)由財(cái)政供給，所以，也應(yīng)視為政府單位。這與西方國(guó)家執(zhí)政黨與在野黨、人民團(tuán)體之間的關(guān)系有本質(zhì)的區(qū)別。第二，我國(guó)類似于西方國(guó)家非營(yíng)利組織的事業(yè)單位大部分是國(guó)有的，它們承擔(dān)社會(huì)各項(xiàng)事業(yè)發(fā)展的任務(wù)，政府受托責(zé)任履行得如何與這些單位從事各項(xiàng)社會(huì)事業(yè)活動(dòng)的情況直接相關(guān)，而且這些單位領(lǐng)取政府的財(cái)政補(bǔ)助，也應(yīng)當(dāng)作為政府財(cái)務(wù)報(bào)告的組成單位。第三，國(guó)有企業(yè)從某種意義上說(shuō)，承擔(dān)著國(guó)民經(jīng)濟(jì)發(fā)展的任務(wù)，理應(yīng)作為政府財(cái)務(wù)報(bào)告組成單位，西方國(guó)家也把政府的公營(yíng)企業(yè)納入政府財(cái)務(wù)報(bào)告組成單位。考慮到我國(guó)的國(guó)有企業(yè)不僅類型多、數(shù)量大，而且與其他組成單位的性質(zhì)差別懸殊，不宜作為政府財(cái)務(wù)報(bào)告的組成單位。但是，國(guó)有企業(yè)及占有國(guó)有資產(chǎn)的其他企業(yè)中，國(guó)家享有的國(guó)有資產(chǎn)權(quán)益，包括產(chǎn)權(quán)和收益權(quán)都應(yīng)納入國(guó)有資產(chǎn)基金報(bào)告主體內(nèi)，從而間接地構(gòu)成政府財(cái)務(wù)報(bào)告的組成單位。

財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)容應(yīng)根據(jù)政府的財(cái)務(wù)活動(dòng)、承擔(dān)受托責(zé)任的情況及政府財(cái)務(wù)報(bào)告使用者的需求加以研究。西方國(guó)家，特別是美國(guó)政府財(cái)務(wù)報(bào)告按不同使用者的需求，建立詳細(xì)程度不同的“金字塔”（Pyrarnid）型財(cái)務(wù)報(bào)告結(jié)構(gòu)，即財(cái)務(wù)報(bào)告由四個(gè)屢次構(gòu)成：（1）濃縮、總括的財(cái)務(wù)報(bào)表，（2）通用財(cái)務(wù)報(bào)表（概括性合并報(bào)表），（3）按基金類型編制的合并財(cái)務(wù)報(bào)表，（4）單個(gè)基金及賬戶組報(bào)表。每個(gè)層次的財(cái)務(wù)報(bào)表都附有財(cái)務(wù)報(bào)表附注，并可以單獨(dú)對(duì)外報(bào)送。這值得我們借鑒。還應(yīng)該指出，政府財(cái)務(wù)報(bào)告中，預(yù)算執(zhí)行情況報(bào)告仍然應(yīng)作為政府財(cái)務(wù)報(bào)告的主要內(nèi)容，但應(yīng)當(dāng)補(bǔ)充提供立法預(yù)算與實(shí)際執(zhí)行情況的比較信息，同時(shí)，把我國(guó)現(xiàn)行的預(yù)算執(zhí)行情況說(shuō)明書進(jìn)一步擴(kuò)展為財(cái)務(wù)報(bào)告附注，使它不僅可以對(duì)預(yù)算執(zhí)行情況作出說(shuō)明，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目和影響財(cái)務(wù)狀況的相關(guān)事項(xiàng)也應(yīng)進(jìn)行披露。