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作為會計信息的最終載體，會計報表的真實性關(guān)乎著各個利益主體。報表粉飾是引起財務(wù)報表信息失真的首要因素。過度粉飾的財務(wù)報表會給予信息使用者以誤導(dǎo)，錯誤的決策將會擾亂經(jīng)濟秩序，給廣大投資者及債權(quán)人以及政府主管部門帶來不利影響。通過對財務(wù)報表粉飾手段及防范措施的研究，旨在對公司財務(wù)人員及財務(wù)報表審計人員的能力素質(zhì)提出一定的要求提升，對社會各行各業(yè)的職責責任提出一定的警醒，同時也提高廣大財務(wù)報告使用者對于財務(wù)報告的真實性、公允性的認識。

一、報表粉飾的游戲誘因

我國的證券監(jiān)管法規(guī)以凈資產(chǎn)收益率等剛性指標作為上市、退市和增發(fā)、配股的門檻,迅速提升業(yè)績的利器,讓財務(wù)報表粉飾成為新的會計信息披露游戲。市場經(jīng)濟下，財務(wù)報告粉飾有一定可能性與必然性，具體的動機大致涉及以下幾方面。

（一）業(yè)績考核和股票上市

在企業(yè)經(jīng)濟效益還未達預(yù)定目標時，經(jīng)營者會產(chǎn)生夸大經(jīng)營業(yè)績的動機，粉飾過的報表以極低的成本，向報告使用者宣傳了其企業(yè)所具有的良好財務(wù)、管理、產(chǎn)品和社會形象，進而直接或間接為企業(yè)獲得政治和經(jīng)濟利益，股東因股價上升而直接獲利，管理者則因突出的業(yè)績而受到贊賞。

（二）減少納稅

所得稅的計算程序使企業(yè)管理人為達到減少現(xiàn)金支出的目的會指使會計人員對財務(wù)報表項目進行合理的或不合理的調(diào)整來粉飾財務(wù)報表。少數(shù)國企和上市公司，資金籌措，操縱股價，不惜以虛構(gòu)利潤，多交所得稅來證明其盈利能力。

（三）獲取資金和商業(yè)信用

銀行及其他金融機構(gòu)出于風(fēng)險考慮和自我保護,一般不愿貸款給虧損企業(yè)及缺乏資信的企業(yè)。為獲得商業(yè)信貸，經(jīng)營業(yè)績欠佳或財務(wù)狀況不健全的企業(yè)，難免要通過一系列會計手段來上演粉飾游戲。

（四）政治目的

對于某些國企，扭虧為盈和創(chuàng)造良好的經(jīng)營業(yè)績和社會形象已經(jīng)成為了政治任務(wù)。透過資料我們不難發(fā)現(xiàn)，一些企業(yè)的繼任者往往需要花相當長的時間來解決前任管理者留下的關(guān)于粉飾報表的沉重包袱。

二、報表粉飾的游戲手段

在財務(wù)報表的粉飾技巧上誕生了不少中國特色的方法，本文加以總結(jié)并分為兩類，即通過會計處理方法和關(guān)聯(lián)方交易的相關(guān)手段來完成對財務(wù)報表的粉飾，使之成為報表信息失真的源頭之一。

（一）以會計處理方法進行粉飾

這一類型貫穿會計處理全過程，從確認到計量再到披露，無疑借鑒了許多西方常見的假賬手段。

1、會計確認上，操縱，虛增銷售收入是最為常見的。從理論上講，會計收入確認為一個時間點，但在實務(wù)中卻為一個時間段，這就給企業(yè)操縱利潤提供了空間,企業(yè)會有針對性地提前或延遲確認相應(yīng)的收入。很多上市公司為了呈現(xiàn)出良好經(jīng)營和財務(wù)狀況，違背確認原則，將本應(yīng)下個會計期間的商品提前確認到這個會計期間，虛增了本會計期間的收入。生產(chǎn)商，批發(fā)商為了增加收入，他們采取填塞了分銷渠道的方式，提前數(shù)月把貨物發(fā)給分銷商然后提前確認收入，導(dǎo)致分銷商積壓存貨，從而虛增報表收入。另一方面，隨意變更企業(yè)的會計政策和會計估計，規(guī)避企業(yè)會計準則也是重要的粉飾手段。利用準則漏洞或企業(yè)會計準則規(guī)定的相對迷糊地帶，進行形式重于實質(zhì)的處理，造成迷惑力極強的信息舞弊。

2、會計計量上，一方面，會計人員濫用會計選擇權(quán)，調(diào)節(jié)應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款、其他應(yīng)付款來粉飾企業(yè)年報。另一方面，通過資產(chǎn)重組，或有事項，固定資產(chǎn)項目來粉飾會計年報也是屢見不鮮。某些企業(yè)固定資產(chǎn)折舊費占收入的比重極大，固定資產(chǎn)折舊的變化與最終利潤的變更息息相關(guān)。

3、會計披露上，隱瞞表外事物，對于無法準確計量或規(guī)則所限而沒有反映在財務(wù)報表上的事項，不少公司為向投資者展現(xiàn)企業(yè)健康運作的形象，將諸如企業(yè)所涉及的擔保事項和訴訟事項以及期后非調(diào)整事項在報表附注中有所隱瞞。

（二）以關(guān)聯(lián)方交易進行粉飾

關(guān)聯(lián)方交易是種肩負雙面性特質(zhì)的特殊交易方式，上市公司正是利用了關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移定價的彈性來調(diào)節(jié)利潤。在母子公司、子公司與子公司之間提供商務(wù)、銷代產(chǎn)品、資金借貸和轉(zhuǎn)讓技術(shù)等活動來判定集團內(nèi)部價格來實現(xiàn)公司利益最大化。企業(yè)還利用關(guān)聯(lián)方進行不合理費用分攤，將不良資產(chǎn)委托給母公司或其他關(guān)聯(lián)方，收取一定的托管費，轉(zhuǎn)嫁費用負擔，減輕自己經(jīng)營負擔。

三、財務(wù)報表粉飾游戲的防控措施

首先要建立健全的企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督制度，完善企業(yè)自身的內(nèi)審工作來保證會計工作有序進行，踐行不相容職務(wù)相分離。推行委派制度，將會計人員游離于內(nèi)部控制人員之外，徹底發(fā)揮相互監(jiān)督的作用。建立合理的激勵約束制度，修改現(xiàn)行的業(yè)績評價方案，將管理人員的個人利益與股東利益掛鉤，避免業(yè)績評價，挽救形象，腐敗等因素而滋生的粉飾行為。此次，進一步完善會計準則，從法律法規(guī)角度規(guī)范會計行為，壓縮粉飾行為發(fā)生空間。提高會計準則權(quán)威性，減少粉飾的可乘之機。最后，注重會計人員誠信教育，提高會計人員自身職業(yè)道德標準，在全社會形成德，法相依的誠信會計體系，降低粉飾危害與風(fēng)險。

作者：王靖然 單位：哈爾濱商業(yè)大學(xué)