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企業合并的稅務籌劃范文第1篇

企業合并是一個復雜的過程，合并成本（包括稅收成本）的高低直接影響并購能否成功。稅收作為宏觀經濟的重要影響因素，影響著每家企業的經營決策和活動，因此合理的稅收籌劃，不但可以充分利用稅法留給企業的稅收籌劃空間，充分發揮合并各環節的避稅效用，還可以降低企業的合并成本，實現合并的最大效益。

一、企業合并的相關會計準則和稅收政策

企業合并是企業對外擴張，擴大銷售渠道、分散運營風險，提升企業生產經營規模的重要方式。稅收籌劃是企業在綜合考慮市場因素和稅收因素, 尋求稅負相對最輕, 經營效益相對最好的決策方案的行為。由于會計準則和稅法對企業合并所得的處理方式不同，因此，制定合適的稅收籌劃方案，必須熟悉和把握企業合并中的稅收籌劃制度依據、掌控籌劃要點和重要事宜。

(一)企業合并的會計準則

財政部2006年新頒布的《企業會計準則第20 號―企業合并》中對企業合并的規定：企業合并，是指將兩個或兩個以上單獨的企業合并形成一個報告主體的交易或事項。企業合并分為同一控制下的企業合并和非同一控制下的企業合并，兩種情況下的會計處理方法也有所不同。

1、同一控制性的企業合并

同一控制下的企業合并是指參與合并的企業在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的，參與合并的其他企業成為被合并方。同一控制下的企業合并采用權益結合法, 即對于被合并方的資產、負債按照原賬面價值確認，不按公允價值進行調整, 不形成商譽。合并方取得的凈資產賬面價值與支付的合并對價的差額, 調整資本公積；資本公積不足沖減的, 調整留存收益。

2、非同一控制下的企業合并

參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的，為非同一控制下的企業合并。非同一控制下的企業合并采用購買法, 按照公允價值確認所取得的資產和負債, 公允價值與其賬面價值的差額, 計入當期損益。購買方在購買日應當對合并成本進行分配:

合并成本大于確認的各項可辨認凈資產公允價值的差額, 確認為商譽。企業應于每個會計期末, 對商譽進行減值測試。對商譽確定為減值的部分做資產賬面價值的抵減，計入當期損益。

合并成本小于確認的各項可辨認凈資產公允價值的差額,其差額計入當期損益。

(二)企業合并的稅收政策

我國的公司并購活動開始于20世紀90年代, 而對企業合并的相關稅法規定開始于1997年, 稅收處理規則散見于國家稅務總局的各種相關文件之中。根據企業合并的不同條件分別適用一般性稅務處理規定和特殊性稅務處理規定。

1、一般性稅務處理規定

合并企業應按公允價值確定接受被合并企業各項資產和負債的計稅基礎，被合并企業及其股東都應按清算進行所得稅處理，被合并企業的虧損不得在合并企業結轉彌補。該種處理方法習慣上稱為“應稅合并重組”，適用于所有的合并類型, 稅務處理上要求對被并企業轉移的整體資產視同銷售計繳所得稅,被并企業的未彌補虧損不得結轉至合并企業彌補。

2、特殊性稅務處理規定

合并企業接受被合并企業資產和負債的計稅基礎，以其原有計稅基礎確定，合并前的相關所得稅事項由合并企業承繼；虧損在限額內可由合并企業彌補；股東取得合并企業股權的計稅基礎，以其原持有的被合并企業股權的計稅基礎確定。該種處理方法習慣上稱為“免稅合并重組”，只有在合并企業購買的股權不低于被合并企業全部股權的75%，且合并企業在該股權收購發生時的股權支付金額不低于其交易支付總額的85%，才能向稅務機關申請執行。

從以上分析可得，兩種處理方法在資產轉讓收益的確認、虧損彌補等方面存在的差異為合并各方利用不同稅務處理方法進行所得稅籌劃提供了空間。企業在合并中因為產權交換的支付方式不同,選擇不同的稅務處理方法必然會對合并雙方的所得稅造成不同的稅收負擔的影響，同時也為稅收籌劃提供了條件。

二、企業合并稅收籌劃的主要方案

(一)選擇合并對象的稅收籌劃

企業進行合并決策的首要問題是尋找合適的目標企業，在選擇目標企業時把稅收問題結合起來進行分析考慮，這樣可以在一定程度上降低合并成本，并且對合并后企業的發展有重要的影響。我們可以在目標企業所在行業和地區及企業的財務狀況的選擇上進行稅收籌劃。

1、考察目標企業所在行業狀況

一般說來，企業合并按行業關系可分為三大類，即橫向合并、縱向合并和混合合并。橫向合并后企業經營行業不變，合并企業的納稅種類和環節不變，但納稅主體由于合并后規模變化會影響增值稅和所得稅稅率的提高。因此在選擇橫向合并時，必須同時考慮納稅人身份和屬性的可能變化帶來相關適用稅率的變化，計算綜合成本和收益。縱向合并是指合并企業的產品處于被合并企業的上游或下游，兩者有前后工序或是生產與銷售之間關系的合并。縱向合并使經營擴展到其他領域，可能會使合并企業的納稅身份改變，并且稅種和稅率也會發生相應的變化。混合合并是指當合并與被合并企業分別處于不同的產業部門、不同的市場，且這些產業部門的產品沒有密切的替代關系，合并雙方企業也沒有顯著的投入產出關系的合并。混合合并使企業經營范圍延伸到了其它領域，因此通常會伴隨著新適用稅種的出現和納稅環節的相應增加。例如，機器制造企業如果合并了一家房地產公司，那么合并后的企業除要繳納原先的增值稅和所得稅，還要交納營業稅和契稅、房產稅以及土地增值稅等等。另外，納稅主體的屬性也可能發生變化。通過上面的分析可以看出，企業選擇不同的合并類型會產生不同的稅收效果，它不僅可能改變納稅主體的身份，也可能增減稅種、納稅環節和稅率。因此在選擇目標企業時，企業不僅要考慮合并對自身的影響，還要把因合并而導致應納稅的增減納入合并成本的考慮之中。

2、考察目標企業所在地狀況

我國對經濟特區、西部地區、少數民族地區注冊經營的企業實行不同的稅收優惠政策，稅負最低的是國家重點扶持的高新技術企業、小型微利企業。合并企業可以利用我國現行稅法中的地區性優惠政策來降低企業的整體稅收負擔，使合并后的納稅主體能夠取得稅收優惠。

3、考察目標企業財務狀況

合并企業若有較高盈利水平，為降低其整體稅負，可選擇一家具有大量凈經營虧損的企業作為目標企業進行合并，通過盈利與虧損的相互抵消，實現企業所得稅的減免。同時，如果合并納稅中出現虧損，合并企業還可以通過虧損的遞延，合理推遲納稅，這相當于企業得到一筆無息貸款。但是值得注意的是，并不是所有具有大量凈經營虧損的企業都可以作為合并的對象。進行并購決策時需考慮周全，并不能只考慮節稅，還要為企業謀求更有利的發展空間。

(二)選擇合并出資方式的籌劃

在企業合并的方式中主要有現金支付方式、股票交換方式和承擔債務方式，稅法對不同的合并支付方式規定了不同的處理方法，這也為稅收籌劃提供了一定空間。

1、現金購買方式

從企業合并的角度看，該種方式下被合并企業的以前年度的虧損不能結轉到合并企業彌補。但目標企業的固定資產賬面價值低于公允價值時，可享受由于增加固定資產折舊計提基礎而帶來的稅收利益。對于被合并企業而言，是稅負最重的一種，因為稅法規定，在非股權支付下，被合并企業視為按公允價值轉讓處置全部資產，計算資產的轉讓所得，依法繳納所得稅。在這種方法下，有一個變通方法可以獲取節稅利益，即采取分期支付減輕稅負。通過分期支付合并方不會因支付現金給被合并方而帶來短期大量現金負擔，同時對于目標企業來說，也可以帶來稅收利益，遞延納稅時間。

2、股票交換方式

股票交換式是指合并企業向目標企業發行股票以換取目標企業的股票或資產，取得目標企業的控制權。采用股票交換的支付方式，對合并方而言，首先可以利用合并中關于虧損抵減的規定，獲得絕對節稅利益。其次，合并方不需要支付大量的現金，不會大量占用企業的營運資金。與現金支付方式相比，股權交換方式對雙方稅法較輕。但同時，對合并企業來說，可能會造成股權的稀釋，增加企業合并后因股利分配而導致的現金流出。

3、承擔債務方式

假如被合并企業的資產與負債基本相等, 即凈資產幾乎為零, 合并企業以承擔被合并企業全部債務的方式實現吸收合并, 不視為被合并企業按公允價值轉讓、處置資產, 不計算資產的轉讓所得。由于合并企業承擔被合并企業的債務，若債務有一部分是計息債務，合并企業可以獲得債務利息抵稅的節稅效益。

4、結合免稅重組交易方式和應稅重組交易方式

企業在進行合并的交易時，可以將免稅重組交易方式和應稅重組交易方式結合使用，以實現最大的節稅效益。

其一、目標企業的固定資產被低估。若目標企業的固定資產被低估，合并企業可以選擇現金購買目標企業股東所持有的全部股票，這種情況下，現金購買方式比股權交換方式的免稅重組方式更合適。

其二、合并企業只希望獲得目標企業的一個子公司資產。在這種情況下，合并企業不必直接購買子公司股票，可以直接對目標企業進行現金并購，在取得其一定數量的股票后，要求目標企業用其子公司的股票贖回合并企業所擁有的目標企業的股票。

(三)關于商譽和虧損彌補限額的籌劃

1、關于合并商譽的籌劃

《企業合并》準則中將企業合并分為同一控制下的企業合并和非同一控制下的企業合并，在非同一控制下的企業合并下，當合并成本大于確認的各項可辨認凈資產公允價值的差額, 產生為商譽。因為稅法規定合并商譽不能攤銷，這實際上給應稅合并方法下的合并企業帶來稅收上的損失。此時的籌劃方案是，改用收益法對被并企業整體能夠帶來的現金量折現進行評估，這樣會較為接近收購價格，從而避免合并商譽的出現，以減少稅收損失。

2、關于虧損彌補限額的籌劃

根據《通知》的規定，我們發現當被并企業凈資產很少,或者為負數時,可彌補虧損的限額將會很小或者為零, 這時就算合并企業能獲得很高的盈利，也無法用于彌補虧損。要解決這一問題, 就必須增加被并企業凈資產, 較為可行的辦法是尋求“債轉股”。在合并前由被并企業向其債權人申請債務重組, 將其債權等值轉化為股權, 這樣被并企業在不產生重組收益的條件下實現凈資產的增加, 也相應增加了合并后企業的補虧限額。

三、結論與啟示

企業合并業務的相關方較多，稅務處理復雜，在進行稅收籌劃時，必須遵循成本效益原則。企業在進行納稅籌劃時，不能只單方面的考慮稅收成本的降低，還應考慮因籌劃方案而引發的其他費用的增加或收入的減少。只有在充分考慮合并各方的相關利益和準確理解稅法的基礎上為企業帶來最大的利益，才有可能做出成功的籌劃。

參考文獻:

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[5]國家財政部.企業會計準則第8號―資產減值.財會[2006]3號

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[8]許艷玲,郭枚香．企業合并環節的四大稅收籌劃[J]．財會研究，2010

企業合并的稅務籌劃范文第2篇

[關鍵詞]企業合并；合并會計；企業所得稅；應稅合并；稅收處理；免稅合并；處理差異

前言

我國新頒布的《企業會計準則第20號—企業合并》對企業合并的會計處理方法作出了嚴格的限定，這些規定充分體現了我國會計準則的國際趨同以及統一會計處理方法、提高會計信息質量的決心。但其與現行稅法對企業合并業務的納稅規范存在差異，為合并各方的納稅處理帶來了一定的難度，本文擬對此作一比較分析。

一、企業合并的概念

新頒布的《企業會計準則第20號—企業合并》中規定：企業合并，是指將兩個或兩個以上單獨的企業合并形成一個報告主體的交易或事項。國家稅務總局《關于企業合并分立業務有關所得稅問題的通知》(國稅發[20001119號)中規定：企業合并包括被合并企業(指一家或多家不需要經過法律清算程序而解散的企業)將其全部資產和負債轉讓給另一家現存或新設企業(以下簡稱合并企業)，為其股東換取合并企業的股權或其他財產，實現兩個或兩個以上企業的依法合并。合并有狹義和廣義之分，狹義合并是指兩個或兩個以上的企業，依據有關法律合并為一個企業，包括吸收合并與新設合并；廣義合并則是指兩個或兩個以上的獨立企業，通過購買股權或交換股權等方式，成為一個依法需要編制合并會計報表的企業集團的法律行為，包括吸收合并、新設合并、控股合并等。這一合并概念的界定比較全面，其中的廣義合并與國外的并購概念和我國企業會計準則中的合并概念基本一致，而狹義合并則與我國公司法和稅法中的規定相吻合。鑒于本文主要是對合并業務的會計和稅收處理差異進行比較和分析，下文所指的合并主要為狹義合并。

二、企業合并的會計處理

由于《企業會計準則第20號—企業合并》將企業合并分為同一控制下的合并和非同一控制下的合并，所以在會計處理上也針對兩種情況提出了兩種不同的處理方法。

(一)同一控制下的企業合并

指在同一方控制下，一個企業獲得另一個或多個企業的股權或凈資產的行為。其主要特征是參與合并的各方，在合并前后均受同一方或相同的多方控制，并且不是暫時性的。一般情況下，同一企業集團內部各子公司之間、母子公司之間的合并屬于同一控制下的企業合并。同一控制下的企業合并采用類似權益結合法的會計處理方法，即對于被合并方的資產、負債按照原賬面價值確認，不按公允價值進行調整，不形成商譽。合并方取得的凈資產賬面價值與支付的合并對價的差額，調整資本公積；資本公積不足沖減的，調整留存收益。

(二)非同一控制下的企業合并

指在不存在一方或多方控制的情況下，一個企業購買另一個或多個企業股權或凈資產的行為。參與合并的各方，在合并前后均不屬于同一方或多方最終控制。非同一控制下的企業合并采用類似購買法的會計處理方法，即視同一個企業購買另外一個企業的交易，按照公允價值確認所取得的資產和負債，公允價值與其賬面價值的差額，計入當期損益。購買方在購買日應當對合并成本進行分配：一是合并成本大于確認的各項可辨認凈資產公允價值的差額，確認為商譽。企業應于每個會計期末，對商譽進行減值測試，對商譽確定為減值的部分，計入當期損益；二是合并成本小于確認的各項可辨認凈資產公允價值的差額，在對取得的被購買方各項可辨認凈資產的公允價值進行復核后仍小的，計入當期損益。

三、企業合并的稅收處理

由于我國公司并購活動是從20世紀90年代開始逐步活躍起來的，對企業合并的稅法規定始于1997年，相關的稅收處理規則散見于國家稅務總局的各種相關文件中。其中最為重要的《關于企業合并分立業務有關所得稅問題的通知》(國稅發2000119號)為企業合并提供了兩種稅務處理方法，一種習慣上稱為“應稅合并”，另一種則稱為“免稅合并”。

(一)應稅合并

按“119號文”的規定：“被合并企業應視為按公允價值轉讓、處置全部資產計算資產的轉讓所得，依法繳納所得稅。被合并企業以前年度的虧損，不得結轉到合并企業彌補。合并企業接受被合并企業的有關資產，計稅時可以按經評估確認的價值確定成本。被合并企業的股東取得合并企業的股權視為清算分配。”具體說來，有關兩方的納稅處理辦法為：

1、被并企業的稅務處理。不論其在會計核算上如何處理，計稅時都要求對被并企業計算財產轉讓所得，即以合并企業為合并而支付的現金及其他代價減去被并企業合并基準日凈資產的計稅成本，并將該財產轉讓所得計入當期應納稅所得額。如果被并企業合并前存在尚未彌補的虧損，可以該財產轉讓所得抵補，余額應繳納企業所得稅，不足彌補的虧損不得結轉到合并企業彌補。

2、合并企業的稅務處理。合并企業支付的合并價款中如果包含非現金資產，則應對這部分非現金資產視同銷售計繳所得稅，除此之外，不發生所得稅納稅義務。同時，合并企業接受被并企業的有，關資產，計稅時可按經評估確認的價值確定成本。

(二)免稅合并

免稅合并僅適用于滿足特定條件下的企業合并，即非股權支付額不高于所支付的股權票面價值20％的情況下的企業合并，這種合并基本上可以歸屬為換股合并。有關兩方的納稅處理辦法為：

1、被合并企業的稅務處理。被合并企業不確認全部資產的轉讓所得或損失，不計算繳納所得稅。被合并企業合并以前的全部企業所得稅事項由合并企業承擔，以前年度的虧損，如果未超過法定彌補期限，可由合并企業繼續按規定用以后年度實現的與被合并企業資產相關的所得彌補。具體按下列公式計算：某一納稅年度可彌補被合并企業虧損的所得額=合并企業某－納稅年度未彌補虧損前的所得額×被合并企業凈資產公允價值÷合并后合并企業全部凈資產公允價值。。

2、合并企業的稅務處理。合并企業除需對其少數非貨幣性質的非股權支付額按照視同銷售計繳所得稅外，基本上無須納稅。合并企業接受被并企業全部資產的計稅成本，須以被并企業原賬面凈值為基礎確定。

由于企業與稅收法規對企業合并的劃分標準不同，處理原則不同，某些情

況下，會造成企業合并中取得的有關資產、負債的入賬價值與其計稅基礎的差異，這種差異并不能歸為時間性差異或永久性差異。

由上述分析可知，在企業合并業務中，會計處理方法的選擇基本不會影響到合并各方的應納稅所得額以及實際應納稅額，但會計處理方法的不同選擇可能會影響到納稅調整的復雜程度進而影響稅務處理的難度。這也為企業合并業務的稅務籌劃提供了主要方向，即以稅務處理方法的選擇為主，在此基礎上盡量兼顧會計處理方法與稅務處理方法的一致性。

四、常見的為避稅而進行的并購現象

對企業合并業務進行稅務籌劃是合理和明智的，但是一些企業卻以并購為“幌子”達到避稅的目的。這些避稅行為與我國的稅制相抵觸，一般是國家所限制或者禁止的。常見的為避稅而并購的現象主要有：

(一)利用并購過程中的支付方式避稅

對于股權買賣，如果采用股票或者其他有價證券支付方式，由于轉讓方沒有實現實際利得，因此各國都對其進行免稅。但是如果采用現金支付方式，在理論上轉讓方實現了資本利得，因此對這部分所得各國都征收了資本利得稅。但是由于我國對實際資本利得不征稅，企業通過現金支付方式能夠省去這部分稅收，這樣出現了我國上市公司股權交易中的支付方式多采用現金的現象。

(二)通過跨所有制及地區并購避稅

根據原來的企業所得稅法的規定，我國對外資企業制定了優惠的稅收政策。某些外商投資企業通過收購國內的公司，或通過將國內的子公司或分公司“做虧”，或通過將利潤集中在享有優惠的外資企業中，利用我國的稅收減免政策降低集團公司的整體稅負。這種做法對我國的經濟發展和財政收入帶來不利影響。在所得稅稅率方面，由于對部分地區采用優惠的所得稅稅率，導致一些高稅率區企業并購低稅率區企業時，通過公司內部轉移利潤到低稅率區的方式實現逃稅的目的。

(三)利用并購中“盈虧相抵”避稅

并購企業若有較高盈利水平，可選擇一家具有大量凈經營虧損的企業作為并購目標，通過盈利與虧損的相互抵消，實現企業所得稅的減少。同時，如果合并納稅中出現虧損，并購企業還可以通過虧損的遞延，推遲納稅。當然利用這種避稅方法本身沒有違法，但是其行為跟國家的稅收政策導向背離，同時對第三方(股民)的利益產生不利的影響，所以應該對這種避稅手段加以阻止。

五、對我國今后稅制改革的建議

2007年新《中華人民共和國企業所得稅法》和《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》通過并已于2008年1月1日實施，標志著兩法合并的順利完成，其中某些稅制的改革也對上述避稅并購現象起到了一定的抑制作用。但是我國并購市場的稅制改革仍然任重而道遠。這里提出幾點筆者的看法和建議。

(一)建立完善的資本利得稅體系

新企業所得稅法中的收入概念是一個總“收益”的概念，沒有對收入和利得進行單獨的區分，這主要是考慮到我國現有的稅收征管水平較低，為遵循“簡稅制、寬稅基、低稅率、嚴征管”的稅制改革原則，沒有把正常的經營性收入和資本利得區分開。因而建立系統完整的資本利得稅體系將成為我國今后并購稅制建設的重要任務之一。。

(二)稅收優惠政策的改革

新的優惠稅率由過去的“內外有別”實現了“內外統一”，而且新法綜合運用優惠稅率、免稅、減稅、加計扣除、加速折舊、減計收入、抵扣抵免等方法，統一建立了“產業優惠為主、區域優惠為輔”的新稅收優惠政策體系。但是要想遏止避稅并購行為還需進一步加大改革力度，逐步取消對外商投資企業的一系列稅收優惠政策。稅收優惠政策由地區性傾斜轉換為行業性傾斜，以體現國家的產業政策為目標，并為企業并購市場的發展創造公平合理的稅制環境。此外，在鼓勵優勢企業并購劣勢企業的政策導向的同時，促進企業并購市場化進程，推動并購市場步入健康發展的軌道。

企業合并的稅務籌劃范文第3篇

[論文摘要]企業資產重組是當前企業改革的重點，也是構建現代企業制度的重要途徑。本文從稅務處理規定出發，分析了企業合并、分設、清算的籌劃策略。

企業資產重組是當前企業改革的重點，也是構建現代企業制度的重要途徑。資產重組的方式很多，有合并、兼并、分立、股權重組、資產轉讓等形式。國家為適應企業資產重組的需要，推進企業改革，加強對資產重組企業的稅收管理，先后出臺了相關稅收政策，為我們進行企業資產重組的納稅籌劃提供了較大的運作空間。

一、企業合并的納稅籌劃

（一）企業合并的稅務處理規定

通常情況下，被合并企業應視為按公允價值轉讓、處置全部資產，計算資產的轉讓所得，依法繳納所得稅；合并企業接受被合并企業的有關資產，計稅時可按經評估確認的價值確定成本。合并企業和被合并企業為實現合并而向股東回購本公司股份，回購價格與發行價格之間差額，應作為股票轉讓所得或損失。合并企業支付給被合并企業或其股東的收購價款中，除合并企業股權以外的現金、有價證券和其他資產，不高于所支付的股權票面價值20％的，當事人各方可選擇按以下規定進行所得稅稅收處理：

被合并企業不確認全部資產的轉讓所得或損失，不計算繳納所得稅；被合并企業合并以前的全部企業所得稅事項由合并企業承擔，以前年度的虧損，如未超過法定彌補期限，可由合并企業與被合并企業資產相關所得彌補；合并企業接受被合并企業全部資產的計稅成本，須以被合并企業原賬面凈值為基礎確定。

被合并企業的股東以其持有的原被合并企業的股權交換合并企業的股權，不視為出售舊股、購買新股處理。被合并企業的股東換得新股的成本，須以其所持舊股的成本為基礎確定。

（二）企業合并中納稅籌劃的策略

從上述規定可看出，在合并中由于產權交換支付方式不同，其轉讓所得、資產計價、虧損彌補等涉及所得稅事項可選擇不同的稅務處理方法。而對涉及所得稅事項的稅務處理方法不同，必然對合并或被合并企業的所得稅負擔產生不同的影響，這就要求進行企業合并稅收籌劃時必須考慮如下幾個方面：

1．資產轉讓損益確認與否對所得稅負的影響。在企業合并中，被合并企業是否確認財產轉讓收益取決于產權交換支付方式。在合并企業支付給被合并企業或其股東的收購價款中，非股權支付額不高于20％的，被合并企業可以不確認全部資產的轉讓所得或損失，只有待股權轉讓后才計算損益，作為資本利得所得稅。如合并企業支付給被合并企業或其股東的非股權支付額高于20％的，被合并企業應視為按公允價值轉讓、處置全部資產，計算資產轉讓所得，依法繳納財產轉讓所得稅。由于上述兩種情況，其轉讓收益的確認時間、計稅依據不同，對被合并企業的所得稅負影響也不同。例：A企業購買B企業，出價1000萬元，B企業賬面凈資產為850萬元。如A企業全部用股票支付，則B企業的股東在合并時不需繳納所得稅。如A企業用股權支付70％、用現金支付30％，則被合并企業在合并時應按資產轉讓所得1000－850＝150萬元，繳納150×33％＝49．5萬元的企業所得稅。即使在第一種情況中，B企業的股東將其股權轉讓時，應繳納資本利得所得稅，但那相當于B企業的股東取得了一筆無息貸款。

2．資產計價稅務處理對所得稅負的影響。在非股權支付額不高于20％的情況下，合并企業接受被合并企業的全部資產的計稅成本，可按被合并企業原賬面凈值為基礎確定；而如果非股權支付額高于20％的，合并企業接受被合并企業的資產，可按經評估確認的價值確定計稅成本。由于兩種不同情況下，合并企業接受的被合并企業的資產計入成本費用價值基礎不同，必然導致稅前扣除的金額不同，從而使合并后合并企業的所得稅負不同。如在上述例子中，A企業接受B企業的資產中有生產線一條，原賬面原值300萬元，已提折舊210萬元，預計折舊年度10年，已折舊7年（不考慮凈殘值），該生產線在合并時評估作價150萬元。則：在第一種情況下，年折舊額＝(300－210)÷(10－7)＝30萬元；第二種情況下，其年折舊額＝150÷(10－7)＝50萬元。折舊額越大，應稅所得越少，企業就可少納所得稅。

3．虧損彌補的處理對所得稅負的影響。在非股權支付額不高于20％的情況下，被合并企業以前年度的虧損，如果未超過法定彌補期限的，可由合并企業繼續按規定用以后年度實現的與被合并企業資產相關的所得彌補；而高于20％的，被合并企業以前年度的虧損，不得結轉到合并企業彌補。如：A企業1999年初合并B企業，B企業當時有200萬元虧損未得到彌補，其稅前彌補期限尚有1年。被合并的B企業凈資產的公允價值為100萬元，合并后合并企業全部凈資產的公允價值為500萬元，合并后合并企業1999年的彌補虧損前應稅所得300萬元。則兩種不同支付方式的應納所得稅額計算結果不同。第一種支付方式，合并企業1999年共應繳納所得稅款33萬元，比第二種支付方式應繳所得稅99萬元少了66萬元。

二、企業分立的納稅籌劃

（一）企業分立的稅務處理規定

通常情況下，被分立企業應視為按公允價值轉讓其被分離出去的部分或全部資產，計算被分立資產的財產轉讓所得，依法繳納所得稅；分立企業接受被分立企業的資產，在計稅時可按經評估確認的價值確定成本。如是存續分立，被分立企業未超過法定彌補期限的虧損額可由存續企業繼續彌補。如是新設分立，被分立企業未超過法定彌補期限的虧損額不得結轉到分立企業彌補。分立企業支付給被分立企業或其股東的交換價款中，除分立企業股權以外的非股權支付額，不高于20％的，經稅務機關審核確認，企業分立當事各方也可選擇下列規定進行分立業務的所得稅處理：

被分立企業可不確認分離資產的轉讓所得或損失，不計算所得稅；分立企業接受被分立企業的全部資產和負債的成本，須以被分立企業的賬面凈值為基礎結轉確定；被分立企業已分離資產相對應的納稅事項由接受資產的分立企業承繼，被分立企業的未超過法定彌補期限的虧損額由接受分離資產的分立企業承繼。

（二）企業分立中納稅籌劃的策略

在企業分立中由于產權交換所采用的支付方式不同，其資產轉讓損益、虧損彌補等涉及所得稅的事項也可選擇不同的稅務處理方法。而選擇處理方法不同，會對分立或被分立企業的所得稅負產生不同影響，這就要求進行企業分立的稅收籌劃時必須考慮如下幾個方面：

1．從是否確認資產轉讓損益來看，當被分立企業分離給分立企業的資產轉讓價格高于賬面凈值時，應選擇分立企業支付給被分立企業的非股權支付額不高于20％的支付方式；當被分立企業分離給分立企業的資產轉讓價格低于賬面凈值時，則應選擇分立企業支付給被分立企業的非股權支付額高于20％的支付方式，從而降低被分立企業的所得稅負。

2．從資產計價的稅收處理來看，當被分立企業分離給分立企業資產的評估價值低于賬面凈值時，應選擇非股權支付額不高于20％的支付方式，從而降低分立企業的所得稅負；當被分立企業分離給分立企業資產的評估價值高于賬面凈值時，要選擇哪一種支付方式，則必須考慮其他方面的因素，因為不管采用哪種支付方式，分立企業都可按其所接受的資產的評估價值確定結轉計稅成本。

3．從虧損彌補的處理來看，如果被分立企業尚有未超過法定彌補期限的虧損額時，應選擇非股權支付額不高于20％的支付方式。因為選擇這種支付方式，降低分立企業的所得稅負。而是否選擇非股權支付額高于20％的支付方式，則還必須看企業采用的是存繼分立還是新設分立。

從上述分析可以看出，不管是企業合并或是分立的稅收籌劃，都必須充分考量資產轉讓損益、資產計價和虧損彌補的稅務處理方法對所得稅負的影響。為便于說明問題，我們分別從各個方面剖析其對稅負的影響。在現實中，應把三方面對企業稅負的影響綜合起來進行比較，方能達到稅收籌劃的最佳目的。

三、企業清算的納稅籌劃

（一）企業清算的稅務處理規定

企業清算是指企業由于經濟或契約等原因，不能或不再繼續經營時，按照國家有關法律法規及企業具有法律效力的章程協議等文件精神，依照法定的程序，對企業的資產、債權、債務等進行清理與結算，并對企業剩余財產進行分配，解除企業法人資格的一系列行為。隨著市場經濟的發展、現代企業制度的建立和我國有關法律法規的不斷完善，企業清算的現象將越來越多。 根據我國《企業所得稅暫行條例》和《外商投資企業和外國企業所得稅法》及其實施細則規定，企業清算時，應以清算期間作為一個納稅年度，清算所得應依法繳納所得稅。企業的清算所得可按下列公式計算：全部清算財產變現損益＝存貨變現損益＋非存貨財產變現損益＋清算財產盤盈，凈資產或剩余財產＝全部清算財產變現損益－應付未付職工工資、勞動保險費等－清算費用－企業拖欠的各項稅金－尚未償付的各項債務－收取債權損失＋償還負債的收入(因債權人原因確實無法歸還的債務)，應繳清算所得稅＝清算所得×適用稅率。

企業應繳納的清算所得稅，應于企業辦理注銷登記之前，向主管稅務機關申報繳納。

（二）企業清算中納稅籌劃的策略

企業所得稅法對清算所得計算規定的差異，為我們進行企業清算的稅收籌劃提供了可能。

企業合并的稅務籌劃范文第4篇

案例：2011年A公司與B公司進行了重組，其主要目的是在B公司注銷的同時將其名下的辦公用房轉移到A公司。A公司和B公司都是C公司控股的子公司，且C公司持股比例相同。而采用何種方式交易成本最小、節稅最多、經濟效益最大，這就需要進行納稅籌劃，選擇最佳方案。

2011年12月31日B公司評估日賬上凈資產為850萬元；房產原值（含裝修）500萬元，凈值375萬元，評估價格750萬元，已使用五年；公司其他債權債務已清理完畢。

下面分別以兩種不同的清算方式來分析房產交易成本：

一、A公司直接購買的方式：

B公司需要繳納的主要稅金有：

營業稅金及附加：750*5.5%=41萬元

土地增值稅：750-500*（1+5%*5）-41=84萬元

企業所得稅：（750-375-41-84）*25%=63萬元

稅金合計：41+84+63=188萬元

A公司需要繳納的主要稅金有：

契稅：750*4%=30萬元

二、A公司采取吸收合并的方式：

根據《企業會計準則2008》第21章規定，同一控制下的企業合并是指參與合并的企業在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制，且該控制并非暫時性的合并。合并方通過企業合并取得被合并方的全部凈資產，合并后被合并方被注銷法人資格，被合并方原持有的資產、負債在合并后成為合并方的資產、負債。由于A公司和B公司都屬于C公司控股的子公司，且控股比例相同，故符合同一控制下的企業吸收合并條件。

主要涉稅

在合并過程中，涉及到的主要稅收有：

（一）流轉稅

根據[2002]420號和最新的國稅2011年13號公告都規定：“轉讓企業全部產權是整體轉讓企業資產、債權、債務及勞動力的行為，因此轉讓企業全部產權涉及的應稅貨物的轉讓，不屬于增值稅的征稅范圍，不征收增值稅。”

根據國稅函[2002]165號和最新的國稅2011年51號公告規定：“對企業在合并、兼并過程中發生的土地使用權、不動產所有權的轉移行為，不征收營業稅。”

（二）契稅

根據財稅[2008]175號《財政部國家稅務總局關于企業改制重組若干契稅政策的通知》第七條規定：“企業改制重組過程中，同一投資主體內部所屬企業之間土地、房屋權屬的無償劃轉，包括母公司與其全資子公司之間，同一公司所屬全資子公司之間，同一自然人與其設立的個人獨資企業、一人有限責任公司之間土地、房屋權屬的無償劃轉，不征收契稅。”

（三）土地增值稅

根據財稅[1995]48號《財政部國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規定的通知》第三條規定：“在企業兼并中，對被兼并企業將房地產轉讓到兼并企業中的，暫免征收土地增值稅。”

（四）企業所得稅

根據財稅[2009]59號《關于企業重組業務企業所得稅處理若干問題的通知》的規定：同一控制下且不需要支付對價的企業合并，可以選擇按以下規定處理（特殊性稅務處理或重組業務處理）。

1、合并企業接受被合并企業資產和負債的計稅基礎，以被合并企業的原有計稅基礎確定；

2、被合并企業合并前的相關所得稅事項由合并企業承繼；

3、可由合并企業彌補被合并企業虧損的限額=被合并企業凈資產公允價值×截至合并業務發生當年年末國家發行的最長期限的國債利率；

4、被合并企業股東取得合并企業股權的計稅基礎，以其原持有的被合并企業股權的計稅基礎確定。

也可以采用一般性稅務處理（清算處理）：

1、合并企業應按公允價值確定接受被合并企業各項資產和負債的計稅基礎；

2、被合并企業及其股東都應按清算進行所得稅處理；

3、被合并企業的虧損不得在合并企業結轉彌補。

財務處理

從以上政策可以得出A公司如果采用吸收合并方式的話，除了企業所得稅，其他相關稅金都可以免征，而企業所得稅如果采取不同的稅務處理方式也可以達到免稅的目的，而選擇一般性稅務處理或特殊性稅務處理，對財務處理又有不同的處理方式：

第一，作為投資收回

（1）如果會計上作為投資收回，稅法上作為清算或普通重組業務，那么在稅法上子公司將以公允價值進行清算，母公司吸收合并的資產、負債也以公允價值作為計稅基礎。這樣的情況下，會計上也應以公允價值計量，并確認相關的投資收益，保持與稅法的一致性。否則母公司若以賬面價值計量，會計與稅法將產生較大的時間性差異，且該差異是否能獲得稅務機關認可也存在較大不確定性。

（2）如果會計上作為投資收回，稅法上作為重組業務，且符合特殊性稅務處理，那么在稅法上以賬面價值計量確認，會計上也適宜以子公司賬面價值計量。由于重組業務特殊性稅務處理子公司是不需要計算繳納企業所得稅的，其合并前的相關所得稅事項是由母公司承繼，故如果會計上作為投資收回，確認了投資收益（或損失），那么母公司投資收益或損失將并入應納稅所得并進行納稅調整。

第二，作為吸收合并

如果會計上作為同一控制下吸收合并，那么稅法上作為清算或普通重組業務的可能性就基本不存在了。從目前看，會計上的吸收合并和新設合并，稅法上均作為企業合并（包括母子公司直接吸收合并）。所以會計上若納入同一控制下吸收合并，稅法上作為重組業務，且符合特殊性稅務處理，那么會計、稅法均以賬面價值計量確認，雙方保持高度一致，會計不確認相關投資收益，而作為資本公積或留存收益處理。

結論

從以上分析可以看出：

1、在擬對合并后資產長期持有的情況下：選擇特殊性稅務處理，合并各方均無需納稅，選擇一般性稅務處理，被合并方需要繳納企業所得稅；在一般性稅務處理下，如果合并方以非股權性資產支付對價且該項資產有評估增值，則合并方需繳納企業所得稅，資產公允價值較計稅基礎越高，負擔的稅款越多。

2、在擬將合并后資產再次對外轉讓的情況下，就集團整體而言，一般性稅務處理與特殊性稅務處理需要繳納的企業所得稅稅額一致，只是納稅義務發生時間不同，但選擇無評估增值的資產進行支付，適用一般性稅務處理，能夠使整個交易過程的稅負降至最低。

考慮到A公司合并的主要目就是為了房產且準備長期持有，而B公司同時也需要注銷， 所以選擇股權支付方式以在合并時適用特殊性稅務處理是最優選擇。

基本操作流程是A公司先購買B公司全部股權，使其成為A公司的全資子公司，在完成相關的清算程序后，其所有資產、負債、業務和人員都轉入A公司。由于B公司已經兩年無經營業務，加上房產每年折舊費用的攤銷，賬面處于虧損狀態，雖然符合同一控制下的合并條件及稅務特殊性處理要求，但如果按照賬面數直接合并的話， 有一部分虧損可能無法在合并后彌補，其他的債權債務合并以后不僅會增加A公司資產，還會增加A公司的納稅風險，所以B公司先進行清算程序后，賬面只留下房產這一項固定資產，其他債權債務都轉為清算損益。由于B公司所得稅以前年度納稅調整項較多，最后核算下來基本無應納稅所得額，這樣就使得A公司合并和產生的無論是投資收益，還是作為資本公積或留存收益都無需再繳納企業所得稅。

房產隨后也過戶到A公司，并以合并日當時B公司賬上的原值和累計折舊作為A公司的賬面價值，最后完成B公司的所有注銷程序。

從以上分析可以看出，如果A公司直接購買B公司房產的話，雙方需要繳納218萬元的稅金，而采用吸收合并的方式，雙方不需繳納任何稅金。同時A公司也減少了因房產按現值重新計提折舊多增的折舊費用及增加的房產稅金，加速了資金的周轉。

企業合并的稅務籌劃范文第5篇

關鍵詞 納稅籌劃 大型集團 風險分析

大型集團公司在進行初始投資預測和決策時，首先要考慮投資收益率。在企業的諸多競爭中，尤以成本的競爭最為核心，而所納稅額是企業的一大成本，應繳稅款的多少直接影響到投資者的最終收益。所以，投資者為降低稅收成本，獲得預期的投資收益，就有必要對其納稅事宜進行籌劃。本文通過對某集團公司下屬不同企業納稅籌劃模式的案例分析以及集團公司納稅籌劃的風險，為納稅籌劃思想的推廣提供思路。

一、納稅籌劃的概念及存在的認識誤區

在我國，許多人不了解納稅籌劃，一提起納稅籌劃就聯想到偷稅，甚至一些人以納稅籌劃為名，行偷稅之實。而實際上，納稅籌劃與偷稅有著本質的區別，偷稅是違法行為，與納稅籌劃的合法前提相悖。還有一些人提到納稅籌劃想到的就是避稅，即納稅人運用各種手段，想方設法地少繳稅甚至不繳稅，以達到直接減輕自身稅收負擔的目的。其實，納稅籌劃既有別于稅務當局所嚴厲打擊的企業偷稅行為，又由于它所具有的合理性，也有別于我們日常廣泛接觸的企業避稅行為。在目前的理論探討和企業涉稅實踐中，存在著廣泛地混用納稅籌劃和避稅概念，從而使得企業的許多避稅策劃被堂而皇之地披上納稅籌劃的外衣。

二、大型集團公司納稅籌劃的方法分析

1.集團公司納稅籌劃典型模式

集團公司納稅籌劃的目標不僅是單個公司稅收利益及經濟利益最大化；而是整個集團公司稅收利益及經濟利益最大化。集團公司納稅籌劃的目標是通過集團公司納稅最小化實現集團公司稅后利益最大化。

（1）在比例稅率下：

設集團公司由公司A和公司B組成，其稅率分別為 和 ，且 < ；

集團公司利潤總額 為正的常量，其中A公司利潤為 ，B公司利潤 ；

A公司所得稅為 ，B公司所得稅為 ，集團公司所得稅合計為 ；

集團公司凈利潤合計為 。

建立如下聯立方程組：

< ； + = （正的常量）； = （當 0）； =0（當

= （當 0）； =0（當

可得：當 = 或 =0時， = 為最小值， = （1- ）為最大值。

如下圖1所示：

圖1 利潤與所得稅關系圖

因此，在比例稅率下，且集團公司的成員公司稅率不相等，集團公司應將利潤盡量安排給低稅率公司，將高稅率公司的利潤轉移到低稅率公司，從而減少集團公司所得稅，獲取最大的稅后利潤。

（2）在累進稅率下在成員公司均實行超額累進稅率的條件下：

由于成員公司均有多檔稅率，納稅籌劃較為復雜。總而言之，應將利潤先安排給成員公司中的最低稅率，然后再將利潤安排給成員公司中的較高稅率，直到利潤安排完畢，這樣可以最大限度減少集團公司總稅收，實現集團公司稅后利潤最大化。

2.案例分析

這里主要討論集團公司內企業合并的納稅籌劃的案例分析。

案例：某集團公司下屬某股份有限公司A，2008年9月兼并某虧損國有企業B。B企業合并時賬面凈資產為500萬元，上年虧損為100萬元（以前年度無虧損），評估確認的價值為550萬元，經雙方協商，A公司可以用以下方式合并B企業。A公司合并后股票市價為3.1元/股。A公司共有已發行的股票2000萬股（面值為1元/股）。

方案一：A公司以180萬股和10萬元人民幣購買B企業（A公司股票市價為3元/股）。

方案二：A公司以150萬股和100萬元人民幣購買B企業。

假設合并后被合并企業的股東在合并企業中所占的股份以后年度不發生變化，合并企業每年未彌補虧損前的應納稅所得額為900萬元，增值后的資產的平均折舊年限為5年，行業平均利潤率為10%。所得稅稅率為33%，從合并企業的角度來看：

選擇方案一，首先涉及合并時的以下稅收問題：因為非股權支付額（10萬元）小于股權按票面計的20%（36萬元），所以，B企業就不轉讓所得繳納所得稅；B企業去年的虧損可以由A公司彌補，A公司可在第一年和第二年彌補B企業的虧損額100萬元。A公司接受B企業資產時，可以以B企業原賬面凈值為基礎作為資產的計稅成本。其次，A公司將來應就B企業180萬股股票支付多少股利呢？

A公司第一年、第二年因涉及虧損彌補，第一年的稅后利潤為900 （1-33%）+79.84% 33%=629.34（萬元），可供分配的股利為629.34 （1-25%）=472.01（萬元），（其中的10%為法定盈余公積，5%為公益金，1既為任意盈余公積），支付給B企業股東的股利折現值為180+2000 472.01 0.909=38.52（萬元），同理，A公司第二年支付給B企業股東的股利折現值為34萬元；A公司以后年度支付給B企業股東的股利按利潤率10%計算，折現直為180 2000 （900 67%） （1-25%） 10% 0.8264=336.37（萬元）。

所以，第一種方式下，A公司合并B企業所需的現金流出折現值共為418.98萬元（10+38.62+34+336.36），選擇方案二，因為非股權支付額（100萬元）大于股權按票面計的20%（30萬元），所以，被合并企業B應就轉讓所得繳納所得稅，應繳納的所得稅為 （180 3+10-500） 33%=16.5（萬元）。又因為合并后，B企業已不再存在，這部分所得稅實際上由合并企業A承擔。B企業去年的虧損不能由A公司再彌補。因為A公司可按增值后的資產的價值作為計稅價，增值部分在折舊年限內每年可減少所得稅為（550- 500）+5 33%=3.3（萬元）。A公司第一年的稅后利潤為900 （1-33%）+3.3-16.5=589.8（萬元），按第一方案時的計算方法計算，A公司第一年支付B企業股東股利折現值為30.16萬元，第二年至第五年支付給B企業股東股利折現值為89.33萬元。A公司以后年度支付B企業股東股利折現值為210.60萬元。所以，第二種方式下，A公司合并B企業所需現金流出折現值為446.59萬元（16.5+100+30.16+89.33+210.60）。比較兩種方案，方案一現金流出較小，所以，A公司應當選用方案一。

因此，并非在任何情況下，采取非股權支付額不高于所支付的股權票面價值20%的合并方式都劃算、要考慮可彌補虧損數額的大小、行業利潤率的高低等因素，在上面所舉的例子中，如果這些因索發生變化，選擇第二種方案就有可能是劃算的。在實際操作中要具體測算，以上僅提供籌劃的思路和測算方法。

三、大型集團公司納稅籌劃的風險分析

1.納稅籌劃風險主要類別

大型集團公司納稅籌劃方案究竟是不是符合稅法規定，是否會成功，能否給納稅人帶來稅收上的利益，很大程度上取決于稅務機關對納稅人納稅籌劃方法的認定。一般來說，納稅籌劃的風險表現為三類：政策運用風險、經營風險和稅務執行風險。

2.納稅籌劃的風險預防

（1）健全納稅籌劃風險防范體系

建立納稅籌劃風險評估機制；大型集團公司要事先對納稅籌劃項目進行風險評估。如集團公司經營狀況，所處行業的景氣度，行業的總趨勢是否發生不良變化；以往集團公司納稅情況如何，是否對稅務事項過分敏感，以前年是否存在重大稅務、審計問題；稅務管理當局對集團公司依法納稅誠信度的評價如何；事務所及注冊稅務師對籌劃事項的熟練程度如何；等等。最后評估出一個較為客觀的風險值，然后再決定是否接受委托，或決定如何進行籌劃。

（2）關注稅收法律變動、提高籌劃人員水平

目前，我國稅制建設還不很完善，稅收政策變化較快，納稅人必須通曉稅法，在利用某項政策規定籌劃時，應對政策變化可能產生的影響進行預測和防范籌劃的風險，因為政策發生變化后往往有溯及力，原來是納稅籌劃，政策變化后可能被認定是偷稅。因此，要能夠準確評價稅法變動的發展趨勢。另外，集團公司納稅籌劃人員不僅要具備相當的專業素質，還要具備對經濟前景的預測能力、對項目統籌謀劃的能力、與各部門合作配合的協作能力等素質，否則就難以勝任該項工作。

（3）加強與稅務部門溝通降低政策執行風險

由于大型集團公司所處的經濟環境千差萬別，加之稅收政策和納稅人的主客觀條件經常處于變化之中，這就要求集團公司在納稅籌劃時，要根據集團公司實際情況，制定納稅籌劃方案，并保持相對的靈活性，以便隨著國家稅法、相關政策的改變及預期經濟活動的變化隨時調整，適時更新籌劃內容；采取措施控制和分散風險，趨利避害，保證納稅籌劃目標的實現。

四、結束語

大型集團公司開展納稅籌劃就是要不斷研究經濟發展的特點，及時關注稅收政策的變化趨勢。在實際操作時，大型集團公司要時時關注稅收政策的變化趨勢，務必使納稅籌劃方案不違法并符合稅收政策的導向性，使企業在享受有關稅收優惠的同時，也順應了國家宏觀調控經濟的意圖。

參考文獻：

[1]蘇春林.納稅籌劃.北京：北京大學出版社.2003.