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一、70年代前的應(yīng)用情況

盡管對企業(yè)經(jīng)營管理活動進行審計的思想早在30年代就由管理咨詢師提了出來，但市場營銷審計的應(yīng)用還是50年代以后的事。在1959年阿貝·肖克曼提出“市場營銷審計”一詞之前，實際上已經(jīng)有企業(yè)自發(fā)地對自身的市場營銷活動進行反思和審查了，不過，那個時候的市場營銷審計僅處于一種萌芽狀態(tài)，沒有任何規(guī)范，是企業(yè)的一種自發(fā)的自我檢查行為。當“市場營銷審計”概念提出以后，隨著理論界對此問題的研究和企業(yè)界實踐經(jīng)驗的增長，市場營銷審計逐步由營銷管理當局自我審計，改為交叉審計，以后演進為上級審計，再以后演進為任務(wù)小組進行審計。此后隨著市場營銷理論的日益成熟和發(fā)展，以及企業(yè)內(nèi)部審計范圍由財務(wù)領(lǐng)域向非財務(wù)領(lǐng)域的擴大，許多企業(yè)改由企業(yè)內(nèi)部審計機構(gòu)履行市場營銷審計職能。一直到現(xiàn)在，企業(yè)內(nèi)部審計機構(gòu)從事市場營銷審計仍占主導(dǎo)地位，這是企業(yè)內(nèi)部審計機構(gòu)功能作用日益完善發(fā)展的結(jié)果。實際上，與此同時，更多的小型企業(yè)開展市場營銷審計仍然是采用自我審計、交叉審計等形式，因為這些小型企業(yè)沒有建立相應(yīng)的內(nèi)部審計機構(gòu)。同時還有一些中小型企業(yè)是聘請管理咨詢師、市場營銷顧問以及注冊會計師等社會中介組織的專家從事市場營銷審計。這樣，在西方就形成了內(nèi)部審計、自我審計（包括交叉審計）和外部審計三分天下的局面：較大的企業(yè)設(shè)有健全的內(nèi)部審計機構(gòu)，由它們實施市場營銷審計；中型和小型企業(yè)一部分聘請企業(yè)外部的管理咨詢師和注冊會計師進行審計，另一部分則實施市場營銷的自我審計，即由非審計專業(yè)人員進行。當然，實際上仍有一些小型企業(yè)并未開展市場營銷審計，主要原因是這些企業(yè)太小。另外，有些中小型企業(yè)有時進行企業(yè)內(nèi)部的非審計專業(yè)人員的自我審計，有時則改由聘請社會外部的中介組織開展市場營銷審計。美國萊塞·威特公司（LesterWitteCompany）管理委員會主席阿瑟威特（ArthurE．Witte）從60年代初便開始熱衷于包括市場營銷審計在內(nèi)的管理審計，他指導(dǎo)公司進行了有益的管理審計實踐。1967年3月他在芝加哥大學(xué)管理年會上將其公司的經(jīng)驗作了詳細介紹，他說：由外部人員對管理部門的方針和方法進行審計是非常有益的，在實踐中該公司主要完成了內(nèi)部控制、管理控制及納稅控制三個方面的審計，其中，管理控制審計中即包括市場營銷審計。威特認為包括市場營銷審計在內(nèi)的管理控制審計是管理審計內(nèi)容，其重點是審查問題所在領(lǐng)域，目的在于鑒定管理實務(wù)或需要進行改進和組織的細節(jié)研究；問題的解決不屬于（審計）這個過程，不屬于審計公司的責任。“最后一步是就管理業(yè)績發(fā)表詳細意見，實際上他對管理業(yè)績的意見已經(jīng)包含在會計公司的建議里”；“當有興趣的外部利害關(guān)系人需要進行此種審計時，由審計師表達的意見就會隨之而來”。

二、70年代后的應(yīng)用情況

70年代以來市場營銷審計的應(yīng)用在國外企業(yè)中出現(xiàn)了三種值得注意的趨勢。第一種趨勢是越來越多的大型企業(yè)設(shè)立了專門的市場營銷審計機構(gòu)，專門從事市場營銷審計，有的大型企業(yè)設(shè)立與傳統(tǒng)內(nèi)部審計部門（只進行財務(wù)審計）相分離且平級的管理審計機構(gòu)，在其管理審計機構(gòu)中有專人從事市場營銷審計，或者管理審計機構(gòu)負有市場營銷審計職責，由全體管理審計師從事市場營銷審計。第二種趨勢是，越來越多的企業(yè)認識到了企業(yè)內(nèi)部審計機構(gòu)存在的各種弊端，如機構(gòu)龐大，費用開支大，內(nèi)部不經(jīng)濟現(xiàn)象增多，部門間矛盾磨擦和利害關(guān)系難以根除，內(nèi)部審計機構(gòu)的獨立性較差，審計效果受限制等，開始轉(zhuǎn)由會計公司或管理咨詢公司進行市場營銷審計。一些企業(yè)干脆把企業(yè)財務(wù)報表審計與市場營銷等管理審計工作全部交由一個比較固定的會計公司實施，這樣既可降低費用，又能提高管理審計的質(zhì)量。第三種趨勢是，隨著西方社會民主進程加快，信息化日益受到重視，企業(yè)的資金委托人越來越重視自己對被投資企業(yè)的“知情權(quán)”，他們不但要了解企業(yè)運用資金的效果——主要是企業(yè)財務(wù)狀況與贏利能力，而且還特別關(guān)心和重視與此有關(guān)的經(jīng)營管理信息。一方面他們要了解企業(yè)管理當局受托管理責任的履行情況，以便在股東大會或相應(yīng)場合決策，或充分行使選舉權(quán)和投票權(quán)，或決定是否繼續(xù)充當公司的股東。另一方面他們還關(guān)心企業(yè)經(jīng)營管理中到底出了哪些問題，未來前景如何，如果有了問題是否可以采取相應(yīng)的措施來解決等。這樣他們就需要站在第三者地位的獨立審計師來對企業(yè)的管理活動進行審查和評價，由他們對企業(yè)管理者受托管理責任的履行情況進行鑒證與評價，并對改進經(jīng)營管理提出自己的建設(shè)性意見。由于市場營銷和企業(yè)戰(zhàn)略的至關(guān)重要性，股東更有要求注冊會計師實施這種外向型市場營銷審計的趨勢。

三、未來國外市場營銷審計的發(fā)展方向

如上所述，國外市場營銷審計目前存在多種形式并存的局面，但出現(xiàn)了三種顯著的趨勢：l、內(nèi)部（市場營銷）審計機構(gòu)審計；2、外部中介組織代管內(nèi)部審計機構(gòu)審計；3、外向型市場營銷審計。

筆者認為，國外市場營銷審計多種形式并存的局面仍將持續(xù)下去，但未來市場營銷審計的主體將是注冊會計師占主導(dǎo)地位。不管是注冊會計師接受企業(yè)最高管理當局的委托進行審計，向企業(yè)內(nèi)部最高管理當局提供審計報告，還是接受企業(yè)外部資金委托人的委托對企業(yè)管理者進行審計，向企業(yè)外部資金委托人提供審計報告，這兩種趨勢都將繼續(xù)擴大下去。前者可稱為內(nèi)向型市場營銷審計，后者可稱為外向型市場營銷審計。今后由注冊會計師承擔的內(nèi)向型市場營銷審計將會越來越多，將占主導(dǎo)地位；而由注冊會計師實施的外向型市場的營銷審計也將日益增加，并隨著社會上包括投資者、債權(quán)人、供應(yīng)商等在內(nèi)的利害關(guān)系人對公司經(jīng)營管理信息需求的增加而不斷發(fā)展。股東將據(jù)此審計報告評價企業(yè)未來的業(yè)績，展望公司的未來前景，以此作為其控制股份有限公司的有效方法。

當然，未來市場營銷審計主體的演變最終取決于管理咨詢師、內(nèi)部審計師和注冊會計師三支力量的競爭。注冊會計師雖然更具備從事市場營銷審計的優(yōu)勢，但只有整個注冊會計師職業(yè)界的長期共同努力，才能真正實現(xiàn)注冊會計師在市場營銷審計主體中占主導(dǎo)地位。＊